حسابداري پيمان هاي بلند مدت
تعریفی از پیمان های بلند مدت و انواع آن در مباحث جاری در حسابداری. پیمانکاری فعالیتی گسترده است که حوزه های متعدد و متنوعی مانند سد سازی، راه …
پیمانکاری فعالیتی گسترده است که حوزه های متنوعی مانند سد سازی، راه سازی، ساختمان سازی، تاسیسات نفت و گاز و خدمات را پوشش میدهد. فرایند پیمانکاری دارای جزییات فنی زیادی است که از تهیه اسناد مناقصه شروع میشود و تا تحویل قطعی کار به کارفرما ادامه مییابد. پیچیدگی کار در پیمانکاری و روابط بین کارفرما و پیمانکار، دولت ها را وادار میکند مقررات لازم را برای پیشبرد فعالیت های پیمانکاری تدوین و اجرا کنند. یکی از مقررات مهم در حوزه پیمانکاری شرایط عمومی پیمان است که در پنج فصل و 54 ماده تنظیم شده است و در آن تاییدات و تعهدات پیمانکار، تعهدات و اختیارات کارفرما، تضمین پرداخت، تحویل کار و حوادث قهری و … مشخص شده اند. مهمترین مساله ی حسابداری برای پیمان های بلند مدت زمان شناسایی درآمد و سود یا به عبارت دیگر تخصیص درآمد ها و هزینه های پیمان به دوره هایی است که در آن دوره ها عملیات موضوع پیمان اجرا میشود.
این مقاله را نیز بخوانید: دستور العمل تنخواه گردان
تعاریف
کارفرما: اشخاص حقیقی و یا حقوقی که عملیاتی را برای اجرا و ساخت و ساز به اشخاص دیگر واگذار میکنند.
پیمانکار: اشخاص حقیقی و یا حقوقی که عملیاتی را اجرا میکنند و طرف دیگر قرارداد میباشند.
قرارداد: توافق بین پیمانکار و کارفرما برای تکمیل یا ساخت یک عملیات را قرارداد میگویند.
مبلغ قرارداد: رقم توافق شده ای است که کارفرما متعهد میگردد آن را در پایان مدت و یا در مقاطع معین پرداخت نماید.
قرارداد دست دوم: برخی اوقات پیمانکار اصلی (دست اول) یک بخش از کار را به پیمانکار دست دوم واگذار مینماید و برای انجام عملیاتی مانند رنگ کاری، سنگ ریزی کف و غیره با او قرارداد منعقد مینماید در این صورت این قرارداد را دست دوم میگویند.
صورت وضعیت: صورت حسابی است که وضعیت کارهای انجام شده را از ابتدای کار تا تاریخ صورت وضعیت به صورت انباشته نشان میدهد و به طور ادواری ( معمولا ) ماهیانه برای کارفرما فرستاده میشود.
پیمان در جریان پیشرفت: حسابی است که برای انباشت مخارج ساخت پروژه استفاده میشود.
این مقاله را نیز بخوانید: کنترل داخلی در حسابرسی
کارگواهی شده: پیمانکار بر اساس درصد پیشرفت کار در مقاطع مختلف اقدام به تهیه و ارسال صورت وضعیت برای کارفرما مینماید. این صورت وضعیت ها باید به تایید دستگاه نظارت و یا ناظر مقیم که از سوی کارفرما تعیین میشود برسد. مبلغ کار انجام شده توسط پیمانکار که به تایید دستگاه نظارت برسد کار گواهی شده نام دارد.
کار گواهی نشده: اگر پیشرفت عملیات نامطلوب باشد و به مرحله مورد انتظار نیز نرسد، اگرچه فعالیت تکمیل و اجرا شده است، بعلت نداشتن کیفیت تایید نخواهد شد. لذا در اصطلاح به آن کار گواهی نشده میگویند.
قرارداد امانی: وضع برخی از پیمان ها به نحوی است که از قبل نمیتوان مخارج آن را برآورد کرد. در این موارد پیمانکار بهای تمام شده واقعی را که حاشیه سودی به آن اضافه شده باشد قبول میکند. این سود میتواند به شکل رقم ثابت یا درصدی نسبت به بهای تمام شده باشد.
قرارداد مقطوع: در این قراردادها پیمانکار در مورد مبلغ مقطوع کلی و یا مبلغ معینی برای هر واحد کار با کارفرما توافق مینماید، لکن در متن قرارداد ماده ای برای جبران خسارات از نظر تطبیق دادن تغییرات قیمت در مواد و دستمزد که در بازار دچار نوسانات شده است منظور مینماید. این ماده بیشتر در مورد قرارداد های بلند مدت اجرا میشود تا پیمانکار و کارفرما را در مقابل تغییرات نامطلوب بهای مواد و دستمزد حفظ کند.
ناظر مقیم: کسی است که از طرف کارفرما یا دستگاه نظارت برای نظارت مستقیم در اجرای عملیات کارگاه تعیین و کتبار به پیمانکار معرفی میشود و اصولا مقیم کارگاه خواهد بود.
کارگاه: مراد از کارگاه و محل کار کلیه ی اراضی و محل هایی است که عملیات موضوع پیمان در آنها اجرا میگردد.
طرح عمرانی: مجموعه خدمات و عملیات مشخصی است که بر اساس مطالعات توجیهی فنی و اقتصادی یا اجتماعی که توسط دستگاه اجرایی انجام میشود طی مدت معین و با اعتبار معین برای تحقق بخشیدن به هدف های برنامه عمرانی 5 ساله به صورت سرمایه گذاری ثابت شامل هزینه های غیر ثابت وابسته در دوره مطالعه و اجرا و با مطالعات اجرا میشود.
موضوعات اساسی حسابداری پیمانکاری
در خصوص حسابداری قرارداد های پیمانکاری دو موضوع کلی وجود دارد:
الف: نحوه شناسایی، تخصیص و ثبت هزینه های ساخت و تکمیل پیمان ( هزینه یابی پیمان )
ب: نحوه زمان شناسایی و محاسبه درآمد حاصل از پیمان ها و متعاقبا سود و زیان حاصل از پیمان ها
معمولا ساخت پیمان ها متفاوت از یکدیگر بوده و لذا میبایست جهت هزینه یابی هر پیمان، حساب جداگانه ای را اختصاص داد. بر این اساس در هزینه یابی پیمان های بلند مدت، اصول هزینه یابی سفارش کار استفاده میشود یعنی حسابداری پیمان ها از نظر هزینه یابی جزء حسابداری صنعتی قرار میگیرد.
اما از حیث نحوه و زمان شناسایی و محاسبه درآمد حاصل از پیمان ها، حسابداری پیمان ها جزو حسابداری مالی قرار میگیرد. زیرا نحوه و زمان شناسایی درآمد حاصل از پیمان ربطی به اصول هزینه یابی پیمان ها نداشته و صرفا از اطلاعات آن در تعیین میزان درآمد حاصل از پیمان ها استفاده میشود.
روش های حسابداری پیمان های بلند مدت
در ادبیات حسابداری پیمانکاری دو روش تکمیل کار و روش درصد پیشرفت کار ( پیمان ) برای حسابداری پیمان ها به چشم میخورد.
تفاوت اصلی این دو روش در زمان شناسایی درآمد است.
روش تکمیل کار:
در این روش سود زمانی شناسایی میشود که بخش اعظم عملیات مربوط به قرارداد پایان یافته و مخارج باقیمانده برای تکمیل کار غیر قابل توجه باشد. از مزایای این روش این است که اندازه گیری ها بر مبنای نتایج واقعی صورت میگیرد و ارقام برآوردی نمیباشد.
از معایب آن اینکه روش تکمیل کار عملکرد یک شرکت را در دوران اجرای عملیات پیمانکاری به نحو مطلوب نشان نمیدهد و تنها نتیجه پیمان های تکمیل شده در هر دوره ی مالی را منعکس میکند. در استاندارد حسابداری شماره 9 روش تکمیل کار پذیرفته شده نیست.
روش درصد پيشرفت کار:
بر اساس اصل تحقق درآمد، شناخت درآمد موکول به کامل شدن فرایند کسب سود است اما روش درصد پیشرفت کار بر مبنای استدلالات زیر شناسایی درآمد را در مقطعی زودتر از تکمیل فرایند کسب سود شناسایی میکند و مجاز شناخته میشود.
- بر اساس قراردادهای موجود شواهد کافی برای وصول درآمد وجود دارد.
- در این روش عملیات با اطمینانی معقول قابل اندازه گیری است.
- به کارگیری این روش موجب اندازه گیری مناسب تری از سود دوره های مالی و رعایت مفهوم تطابق هزینه ها با درآمد است.
این مقاله را نیز بخوانید: کدینگ حسابداری خدماتی
مرور مراحل اصلی پیمانکاری
مطالعات مقدماتی
مخارج مطالعات مقدماتی طرح به عهده کارفرما بوده اما انجام آن به مهندسین مشاور واگذار میشود.
دعوت از پیمانکاران براى اجراى طرح
پس از آماده شدن اسناد و مدارک عملیات اجرایی طرح معمولا پیمانکاران از طریق مناقصه یا مذاکره از نوع و مشخصات طرح مطلع میشوند و در صورتی که مایل به اجرای طرح باشند اسناد و مدارک مناقصه را از کارفرما یا مهندسان مشاور تهیه و برای بررسی و مطالعه در اختیار کادر فنی خود قرار میدهند.
ثبت خريداري اسناد شركت در مناقصه ( عددهای مسائل صوری و صرفا جهت آموزش میباشد )
هزينه شركت در مناقصه 30000
بانك 30000
بابت خرید اسناد شرکت در مناقصه
شرکت در مناقصه
هر یک از پیمانکاران برای تضمین اجرای طرح به قیمتی که پیشنهاد کرده اند باید ضمانت نامه هایی از بانک اخذ و به کارفرما تسلیم کنند. قیمت پیشنهادی پیمانکار برای اجرای طرح همراه با سایر اسناد و مدارک از جمله ضمانت نامه بانکی در دو پاکت جداگانه – پاکت اول حاوی ضمانت نامه بانکی و کلیه اسناد مناقصه و پاکت دوم فقط شامل قیمت پیشنهادی به کارفرما تسلیم میشود. صدور ضمانتنامه شرکت در مناقصه از طرف بانک ها موکول به اخذ وثیقه و کارمزد از پیمانکار است.
ثبت مربوط به کارمزد و ضمانت نامه و وثیقه شرکت در مناقصه
پيمانكار براي شركت در مناقصه بايد از بانك ضمانت نامه اي به ميزان مندرج در شرح شركت دريافت كند. براي دريافت اين ضمانت نامه علاوه بر كامزد بانكي بايد به ميزان 120% مبلغ ضمانت نامه نزد بانك وثيقه بسپارد.
هزينه كامزد بانكي 25000
بانك 25000
حساب انتظامي ضمانت نامه شركت در مناقصه 500000
حساب انتظامي وثيقه شركت در مناقصه 600000
طرف حساب انتظامي ضمانت نامه شركت در مناقصه 500000
طرف حساب انتظامي وثيقه شركت در مناقصه 600000
مناقصات عموما به سه نوع انجام میشوند:
الف: مناقصه عمومی که در این حالت پس از تهیه شدن اسناد و مدارک مناقصه و مبلغ پیمان، موضوع مناقصه از طریق جراید به اطلاع کلیه پیمانکاران میرسد.
ب: مناقصه محدود: در این روش صرفا از پیمانکاران ذیصلاح کتبا دعوت به عمل میآید تا در مناقصه شرکت کنند.
پ: ترک تشریفات مناقصه: در مواردی که انجام مناقصه بنا بر مصلت و تشخیص بالاترین مقام اجرایی ممکن و به صرف و صلاح نباشد میتوان پیمانکار را از طریق ترک تشریفات مناقصه انتخاب نمود.
انعقاد قرارداد
الف: در این مرحله ضمانت نامه یا سپرده شرکت در مناقصه ی برنده آزاد میشود.
ب: مبلغ 5% کل پیمان به عنوان ضمانت نامه حسن انجام کار از پیمانکار اخذ میگردد.
پ: پیمان نامه پس از امضاء مبادله میشود.
ثبت های مربوط به انعقاد قرارداد با پیمانکار
الف: آزاد سازي ضمانت نامه شركت در مناقصه
چنانچه پيمانكار در مناقصه برنده شود و قرارداد را امضاء كند يا اينكه در مناقصه برنده نشود براي آزاد سازي ضمانت نامه شركت در مناقصه ثبت بالا معكوس ميشود.
ب: ضمانت نامه حسن انجام تعهدات
اگر پيمانكار در مناقصه برنده شود قبل از بستن قرارداد ميبايست 5% مبلغ قرارداد را به عنوان ضمانت نامه حسن انجام تعهدات به كارفرما ارائه نمايد. براي دريافت اين ضمانت نامه علاوه بر كارمزد بانك ها 10% اين مبلغ را به عنوان سپرده نقدي دريافت ميكنند.
5% * مبلغ قرارداد = مبلغ ضمانت نامه حسن انجام تعهدات
10% * مبلغ ضمانت نامه حسن انجام تعهدات = سپرده نقدي
120% * ( سپرده نقدي – مبلغ ضمانت نامه حسن انجام تعهدات ) = وثيقه مبلغ ضمانت نامه
نكته: چون پيمانكار در مناقصه برنده شده است بعد از اين هزينه ها به حساب پيمان در جريان پيشرفت ميرود. همچنين هزينه هاي اوليه ي شركت در مناقصه نيز به همين حساب منتقل ميشود.
حساب پيمان در جريان پيشرفت 65000 (بابت خرید اسناد ضمانت نامه)
سپرده نقدي 50000 (10% سپرده نقدی )
بانك 115000
حساب انتظامي ضمانت نامه حسن انجام تعهدات 500000
حساب انتظامي وثيقه حسن انجام تعهدات 540000
طرف حساب انتظامي ضمانت نامه حسن انجام تعهدات 500000
طرف حساب انتظامي وثيقه حسن انجام تعهدات 540000
پ: انتقال هزينه هاي انجام شده به حساب پيمان در جريان پيشرفت
حساب پيمان در جريان پيشرفت 55000
هزينه شركت در مناقصه 30000
هزينه كامزد بانكي 25000
پیش پرداخت به پیمانکار
بعد از امضاء قرارداد بر اساس مفاد قرارداد، پيمانكار حداكثر ميتواند تا 20% مبلغ قرارداد تقاضاي پيش پرداخت كند. پيمانكار براي دريافت پيش پرداخت بايد به ميزان پيش پرداخت ضمانت نامه بانكي دريافت كند. براي اين كار بايد به بانك مراجعه كرده و بعد از پرداخت كارمزد بانكي و سپرده ي نقدي معادل 10% ضمانت نامه و همچنين ارائه 120% مبلغ ضمانت نامه به عنوان وثيقه به بانك، ضمانت نامه را دريافت نمايد.
آخرین بخشنامه برای پرداخت پیش پرداخت و نحوه ی پرداخت و بازپرداخت آن به شرح زیر است:
الف: 8% پس از تحویل زمین به عنوان قسط اول
ب: 5/6 % پس از حمل 60% تجهیزات به کارگاه به عنوان قسط دوم
پ: 5/5% قسط سوم طبق صورت وضعیت بدون احتساب مصالح پای کار
مستهلك كردن پيش پرداخت
الف: 5/14 % صورت وضعیت ناخالص از بابت قسط اول و دوم
ب: بعد از مستهلك شدن قسط اول و دوم از هر صورت وضعيت 8%
ثبت های بابت پیش پرداخت به پیمانکار
حساب پيمان در جريان پيشرفت (كارمزد بانكي) 50000
سپرده نقدي (10% مبلغ ضمانت نامه) 200000
بانك 250000
حساب انتظامي ضمانت نامه پيش پرداخت 2000000
حساب انتظامي وثيقه پيش پرداخت 2160000
طرف حساب انتظامي ضمانت نامه پيش پرداخت 2000000
طرف حساب انتظامي وثيقه پيش پرداخت 2160000
10% * مبلغ ضمانت نامه پيش پرداخت = سپرده نقدي
120% * ( 10% سپرده نقدي – مبلغ ضمانت نامه پيش پرداخت ) = وثيقه مبلغ ضمانت نامه پيش پرداخت
اجرای عملیات اصلی
پس از تجهیز کارگاه، پیمانکار در صورت تامین منابع مالی میتواند عملیات اصلی را شروع کند. این مرحله که هسته اصلی کار پیمان ها را تشکیل میدهد، دارای مخارج گوناگونی برای تامین مواد، مصالح، تجهیزات، نیروی کار، ماشین آلات و دیگر منابع مورد نیاز پروژه است.
6- تحویل و تجهیز کارگاه
طبق شرایط عمومی پیمان، کارفرما متعهد است کارگاه را بی عوض و بدون معارض تحویل پیمانکار دهد. اخذ پروانه و پرداخت مخارجی از قبیل عوارض شهرداری به عهده کارفرماست اما تجهیز کارگاه به عهده پیمانکار میباشد. تامین آب، برق، سوخت و مخابرات و به طور کلی تجهیز کامل کارگاه به عهده پیمانکار میباشد. مخارجی که پیمانکار برای تجهیز کارگاه انجام میدهد به حساب بهای تمام شده پیمان ( کار یا پیمان در جریان پیشرفت ) منظور میشود.
ثبت مربوطه به ایجاد کارگاه
پیمان در جریان پیشرفت 560000
بانک 560000
ثبت مربوط به تخصیص تنخواه به کارگاه
تنخواه گردان کارگاه 4000000
بانک 4000000
ثبت مربوط به مخارج طرح بوسیله کارگاه
پیمان در جریان پیشرفت 3000000
انبار کارگاه 100000
اثاثه 400000
تنخواه گردان کارگاه 3500000
ثبت مربوط به نصفیه و شارژ مجدد تنخواه گردان
بانک 800000
تنخواه گردان کارگاه 800000
تنخواه گردان کارگاه 3200000
بانک 3200000
ثبت مربوط به مخارج اجرای طرح به وسیله دفتر
پیمان در جریان پیشرفت 950000
استهلاک انباشته ماشین آلات 950000
تهیه صورت وضعیت کارهای انجام شده
طبق ماده 37 شرایط عمومی پیمان، پیمانکار در پایان هر ماه موظف است وضعیت کارهای انجام شده از شروع کار تا آن تاریخ را طبق نقشه های اجرایی، دستور کار ها و صورت جلسه ها اندازه گیری کند و مقدار مصالح و تجهیزات پای کار را تعیین کند سپس بر اساس فهرست بهای منظم به پیمان مبلغ صورت وضعیت را محاسبه کرده و آن را تسلیم مهندس ناظر کند. مهندس ناظر نماینده مهندس مشاور در محل کارگاه است بنابراین کارفرما صورت وضعیت را در صورت تایید توسط مهندس مشاور پرداخت میکند.
نکته: شناسایی درآمد تابع کارهای انجام شده در دوره مالی توسط پیمانکار است و نه صورت وضعیت های تایید شده. برای مثال ممکن است کاری که در اسفند ماه یک سال مالی انجام میشود در فروردین ماه سال بعد در صورت وضعیت درج شود.
این مقاله را نیز بخوانید: کدینگ حسابداری تولیدی
الف: ارائه صورت وضعيت توسط پيمانكار
حساب دریافتنی – كارفرما 7000000
كارگواهي شده 7000000
نکته: در ثبت ها به جای حساب کار گواهی شده میتوان از حساب های دریافتنی، از مبالغ بازیافتنی پیمان ها نیز استفاده کرد که در طول جزوه به تناوب و برای آشنایی از هر دو حساب استفاده شده.
ب: زمان دريافت وجه صورت حساب توسط پيمانكار ثبت زير زده ميشود.
بانك ( به اندازه مابه التفاوت ثبت ) 4578000
پيش پرداخت ماليات ( 3% ) 210000
پيش پرداخت بيمه ( 6/1 سهم پيمانكار- طرحهاي عمراني ) 112000
حساب های دریافتنی – سپرده حسن انجام كار ( 10 % ) 700000
پيش دريافت ها ( به ميزان 20% بازپرداخت قسط ) 1400000
حساب دریافتنی – كارفرما 7000000
نکته: مطالب مربوط به بیمه و مالیات پیمانکاری در ضمیمه جزوه به تفصیل آورده شده.
نكته: كارفرما به منظور اطمینان از حسن انجام كار توسط پيمانكار و تامين خسارت هاي احتمالي معمولا از هر صورت وضعيت 10% سپرده حسن انجام كار كسر ميكند كه 50% آن پس از تحويل موقت و مابقي آن پس از تحويل قطعي آزاد ميگردد.
پ: درخواست آزاد سازي ضمانت نامه پيش دريافت
به ميزان قسط پيش دريافت كسر شده از صورت وضعيت، مهندسين مشاور از كارفرما تقاضاي ضمانت نامه پيش پرداخت را درخواست ميكنند و كارفرما درخواست وي را به بانك ارسال مينمايد. بعد از كاهش ثبت زير زده ميشود.
بانك ( 10% قسط پيش پرداخت ) 140000
سپرده نقدي 140000
طرف حساب انتظامي ضمانت نامه پيش پرداخت 1400000
طرف حساب انتظامي وثيقه پيش پرداخت 1512000
حساب انتظامي ضمانت نامه پيش پرداخت 1400000
طرف حساب انتظامي وثيقه پيش پرداخت 1512000
نكته: صورت وضعيت ها به صورت تجمعي لحاظ ميشوند يعني زماني كه چند صورت وضعيت داريم مبلغ صورت وضعيت آخر برابر با كسر بقيه ي صورت وضعيت هاي قبل از آن ميباشد.
نكته: بيمه سهم كارفرما در كارهاي مشاوره اي 12% مبلغ هر صورت وضعيت ميباشد.
تحویل موقت
طبق ماده 39 شرایط عمومی پیمان، پس از آنکه پیمانکار عملیات موضوع پیمان را برطبق قرارداد انجام داد مشروط بر آنکه باقی مانده و یا نقایص کار ها مربوط به قسمت عمده ای از یک کار اساسی و یا به صورتی نباشد که استفاده از کار انجام شده را غیرممکن سازد میتواند از طریق دستگاه نظارت تقاضای تحویل موقت کرده و نماینده خود را برای عضویت در کمیسیون تحویل معرفی کند و در عین حال انجام دادن کارهای جزیی باقی مانده را نیز تقبل کند. پیمانکار پس از تحویل موقت باید محل را پاکسازی کند و تجهیزات خود را از محل خارج کند. هزینه پاکسازی و انتقال به عهده پیمانکار است و جزء بهای تمام شده ی پیمان محسوب میشود. پس از تحویل موقت کارفرما ضمانت نامه حسن انجام تعهدات پیمانکار را آزاد میکند.
ثبت های مربوط به برچیدن کارگاه
پیمان در جریان پیشرفت 80000
بانک 80000
ثبت های تحویل موقت به کارفرما
بانك 50000
سپرده نقدي 50000
طرف حساب انتظامي ضمانت نامه حسن انجام تعهدات 500000
طرف حساب انتظامي وثيقه حسن انجام تعهدات 540000
حساب انتظامي ضمانت نامه حسن انجام تعهدات 500000
حساب انتظامي وثيقه حسن انجام تعهدات 540000
نكته: هزينه هاي بعد از تحويل موقت تا تحويل قطعي در صورتي كه نواقصي در كار باشد به عهده پيمانكار ميباشد. همچنين جرايم ديركرد و ساير جرايم در اجراي پيمان و هزينه هاي مربوط به تمديد ضمانت نامه ها در طول پيمان بعهده پيمانكار ميباشد و در زمان پرداخت ثبت ميزنيم:
حساب پيمان در جريان پيشرفت 50000
بانك 50000
تهیه صورت وضعیت قطعی
طبق ماده 40 شرایط عمومی پیمان، پیمانکار باید حداکثر تا یک ماه از تاریخ تحویل موقت، صورت وضعیت قطعی کارهای انجام شده را بر اساس اسناد و مدارک پیمان تهیه کند و برای رسیدگی به مهندس مشاور تسلیم نماید. این صورت وضعیت ماخذ اولیه تسویه حساب است. اگر كارفرما صورت وضعيت قطعي پيمانكار را تاييد كند 50% سپرده حسن انجام كار پيمانكار آزاد شده و پيمانكار در دفاتر خود ثبت ميزند:
بانك 500000
سپرده حسن انجام كار 500000
بابت آزاد سازي 50% سپرده حسن انجام كار بعد از ارائه صورت وضعيت قطعي
نكته: بعد از تاييد صورت وضعيت قطعي كارفرما پيمانكار را براي اخذ مفاصاحساب بيمه به سازمان تامين اجتماعي معرفي ميكند.
نكته: اگر 30% حق بيمه كارگران طبق ليست ماهانه برابر برا 6/6% صورت وضعيت قطعي پيمانكار باشد مفاصاحساب بيمه توسط تامين اجتماعي صادر ميشود.
بیمه های پرداختنی **
بیمه **
بانك **
بابت پرداخت مابه التفاوت 30% بیمه های مكسوره در لیست كارگران و بیمه های كسرشده در صورت وضعیت
مالیات های پرداختنی **
بانك **
دوره تضمین
حسن انجام عملیات موضوع پیمان از تاریخ تحویل موقت برای مدتی که در قرارداد مشخص شده است تضمین میشود. اگر در دوره تضمین معایب و نقایص در کار مشاهده شود که ناشی از عدم رعایت مشخصات مذکور در مدارک پیمان باشد پیمانکار مکلف است آن معایب و نقایص را به هزینه خود رفع نماید. در غیر این صورت، کارفرما حق دارد معایب و نقایص را راسآً یا به هر ترتیب که مقتضی بداند رفع نموده و هزینه آن را از محل نصف وجه الضمان برداشت کند.
تحویل قطعی
طبق ماده 41 شرایط عمومی پیمان، تحویل قعطی پس از پایان دوره تضمین انجام میشود. براساس مفاد پيمان پيمانكار تقاضاي تحويل قطعي مينمايد و اعضاي كميسيون تحويل نهايي شامل نماينده پيمانكار، ذيحساب دستگاه نظارت و نماينده كارفرما تشکیل شده و درخواست را بررسی میکنند. اگر پس از بازدید از کارها عیب و نقصی مشاهده نشود، موضوع پیمان تحویل قطعی میشود.
بعد از امضاء صورت جلسه تحويل نهايي و ارسال آن براي كارفرما 50% باقيمانده سپرده حسن انجام كار آزاد ميشود و پيمانكار در دفاتر خود ثبت زير را منعكس ميكند:
بانك 500000
سپرده حسن انجام كار 500000
بابت دريافت 50% سپرده حسن انجام كار بعد از تحويل نهايي
صورتحساب نهایی
طبق ماده 51 شرایط عمومی پیمان، صورت حساب نهایی پیمان طرف 3 ماه از تاریخ تصویب صورت وضعیت قطعی توسط کارفرما تهیه میشود. تفاوت صورت حساب نهایی و صورت وضعیت قطعی در این است که مبالغ دیگری مانند تعدیل آحاد بها، بهای مصالح، تجهیزات و ماشین الات فعلی تحویلی کارفرما به پیمانکار، جبران خسارت یا جرایم ممکن است در صورت حساب نهایی به مبلغ صورت وضعیت قطعی اضافه یا از آن کسر شود.
ثبت مربوط به پرداخت حقوق و دستمزد
نكته: پرداخت دستمزد به صورت خالص به شكل زير است. اگر كل دستمزد ناخالص را X در نظر بگيريم.
7% * X = بيمه سهم كارگر 10% *X = ماليات
7% سهم كارگر + 23% سهم پيمانكار = كل بيمه پرداختني توسط پيمانكار
X 10% – X 7% – X1 = دستمزد خالص
23% * دستمزد ناخالص = 23% بيمه سهم كارفرما
23% بيمه سهم كارفرما + دستمزد خالص = حساب پيمان در جريان پيشرفت
حساب پيمان در جريان پيشرفت ***
ماليات پرداختني ( 10% دستمزد ناخالص ) ***
بيمه پرداختني ( 30% دستمزد ناخالص ) ***
دستمزد پرداختني ( خالص ) / بانك ***
ليست دستمزد در مؤسسات پيمانكاري بايد به گونه اي تنظيم شود كه بتواند مبلغ دستمزد هر پيمان را به سهولت تعيين كرد. معمولا براي كارگراني كه در يك پيمان كار ميكنند ليست دستمزد جداگانه تهيه و در پايان هفته يا ماه به حساب همان پيمان بدهكار ميكند؛ در مواردي ممكن است كارگران و سرپرستان كارگاه در طول هفته يا ماه در پيمان هاي متعددي خدمت كرده باشند براي تسهيم هزينة دستمزد اين كاركنان از صورت تجزية دستمزد استفاده ميشود كه در آن ساعات كاركرد كارگران در هر كارگاه درج و مبلغ دستمزد آنان به پيمانه های مربوطه سرشكن ميشود.
| صورت تجزية دستمزد شركت ايران بتون ساز
شمارة 32 هفته منتهي به 30دي ماه 2 x 13 |
|||||||||||
| پيمان شماره ( 1 ) | پيمان شماره ( 2 ) | پيمان شماره ( 3 ) | خلاصه | ||||||||
| شمارةكارگر | ساعاتكاركرد | مبلغ | شمارةكارگر | ساعاتكاركرد | مبلغ | شمارةكارگر | ساعاتكاركرد | مبلغ | شمارةكارگر | ساعاتكاركرد | مبلغ |
|
1213 18 21 23 |
1030
20 5 10 |
25004000
3000 2000 2500 |
2220
10 5 – |
205
5 25 – |
40001250
1250 3500 – |
2317
12 18 22 |
2040
10 10 5 |
900020000
2000 1250 2500 |
12
3
|
7555
85 |
14000900
34750 |
| – | 75 | 14000 | – | 55 | 9000 | – | 85 | 34750 | – | 215 | 57750 |
مواد و مصالح پای کار
چنانچه در پایان دوره مواد و مصالح مصرف نشده ای در محل کارگاه یا انبارهای پروژه موجود باشد، این مواد و مصالح معمولا جزء مخارج تحمل شده برای کارهای انجام شده نیست و بنابراین در روش هزینه به هزینه در محاسبه درصد پیشرفت پیمان منظور نمیشود. این مواد و مصالح در حساب پیمان در جریان پیشرفت در ترازنامه منعکس میشود.
= درصد پيشرفت كار (روش هزینه به هزینه )
شناسایی زیان مورد انتظار پیمان
چنانچه برآورد ها نشان دهد که مجموع هزینه های پیمان بیش از مجموع درآمد های آن است، باید برای زیان پیمان، ذخیره شناسایی شود. این نوع پیمان ها را میتوان از مصادیق قراردادهای زیانبار دانست که در استاندارد حسابداری شماره 4، ذخایر، بدهی های احتمالی و دارایی های احتمالی تعریف شده است. زیان در دوره ای شناسایی میشود که زیانبار بودن پیمان محرز شود. ذخیره زیان پیمان بر اساس هزینه های تحمل شده پیمان محاسبه میشود.
ذخیره پیمان بر اساس هزینه های برآوردی لازم برای تکمیل پیمان به اضافه هزینه های تحمل شده پیمان محاسبه میشود. این ذخیره باید به طور جداگانه در بخش بدهی های جاری ترازنامه نشان داده شود.
مجموع زیان مورد انتظار + سودهایی که قبلا گزارش شده است = زیان پیمان
مثال: محاسبه درآمد و هزینه پیمان در پایان هر سال ( روش هزینه به هزینه )
شرکت پاکساز دارای یک پیمان سه ساله برای ساخت یک دارایی است. مبلغ پیمان 30 میلیون ریال است. این پیمان در سال 1381 شروع شده است. در سال 1382 با کسب اطلاعات جدید مخارج لازم برای تکمیل پیمان مجددا برآورد شد که بیشتر از برآورد سال قبل بود. این تغییر در برآورد باعث کاهش سود پیش بینی شده پیمان شد. سایر اطلاعات پیمان به شرح زیر است:
| 1381 | 1382 | 1383 | |
| مبلغ پیمان | 30.000.000 | 30.000.000 | 30.000.000 |
| مخارج تحمیل شده انباشته | 10.400.000 | 19.500.000 | 27.500.000 |
| مخارج برآوردی تكمیل پیمان | 15.600.000 | 8.360.000 | — |
| مجموع مخارج | 26.000.000 | 27.860.000 | 27.500.000 |
| مجموع سود مورد انتظار | 4.000.000 | 2.140.000 | 2.500.000 |
| درصد پیشرفت كار | 40% | 70% | 100% |
| محاسبه سود ناخالص پیمان | |||
| 1381 | 1382 | 1383 | |
| درآمد پیمان | 12.000.000 | 9.000.000 | 9.000.000 |
| هزینه پیمان ( بهای تمام شده پیمان ) | 10.400.000 | 9.100.000 | 8.000.000 |
| سود ناخالص | 1.600.000 | (100.000) | 1.000.000 |
نحوه محاسبه درآمد و هزینه
| درآمد سال 81 | 12000000 = | 40% * 30000000 |
| درآمد سال 82 | 9000000 = | 12000000 – (70% * 30000000) |
| درآمد سال83 | 9000000 = | 21000000 – 30000000 |
| هزینه سال 82 | 9100000 = | 10400000 – 19500000 |
| هزینه سال 83 | 8000000 = | 19500000 – 27500000 |
در اثر تغییر در برآوردها و افزایش مخارج برآوردی پیمان در سال 1382 مبلغ 10000 ریال زیان گزارش میشود. البته باید توجه داشت که قرارداد در مجموع سود آور است و تنها در سال دوم زیان گزارش خواهد شد. این زیان مازاد مخارج تحمل شده نسبت به درآمد سال 1382 است و نیازی به شناسایی ذخیره ندارد. اگر مخارج برآوردی تکمیل پیمان در سال 1382 در حد مخارج برآوردی سال 1381 باقی میماند در سال 1382 برای پیمان سود گزارش میشد. بنابراین اثر تغییر برآورد در دوره جاری و آتی گزارش میشود و به دوره گذشته تسری نمییابد.
گزارش هاي مالي: Financial Reports
در ترازنامه اقلام زیر باید ارائه شود:
- مبلغ بازیافتنی پیمان ها در سرفصل حساب های دریافتنی به طور مجزا
- پیش دریافت پیمان در سرفصل پیش دریافت ها
- مانده پیمان های در جریان پیشرفت تحت همین سرفصل
- ذخیره زیان قابل پیش بینی در سرفصل ذخایر
- سپرده های قابل استرداد در سرفصل حساب های دریافتنی
جدول بهاي تمام شده كار در جريان ساخت:
شركت پيمانكاري ايران بتون ساز
كار در جريان ساخت
منتهي به 29/12/1 13
پيمان شماره پيمان شمارة جمع
ريال ريال ريال
خاكبرداري ×× ×× ××
پس سازي ×× ×× ××
كرسي چيني ×× ×× ××
ديوار چيني ×× ×× ××
شناژهاي رليزله گيري ×× – ××
طاق زني ×× – ××
كف سازي ×× – ××
نجاري ×× – ××
كاشيكاري ×× – ××
لوله كشي ×× – ××
نازك كاري داخلي – – –
نماسازي ×× – ××
محوطه سازي – – –
ماليات ×× ×× ××
بيمه ×× ×× ××
كرايه ماشين آلات ×× – ××
هزينه هاي عمومي ×× ×× ××
×× ×× ××
گزارش هاي عملياتي :
در مؤسسات پيمانكاري، گزارش هاي دوره اي ( روزانه، ماهانه، سه ماهه، … ) زير بايد به موقع تهيه شود.
× گزارش پيشرفت كار
× صورت حساب سود و زيان
گزارش پيشرفت كار:
گزارش از پيشرفت كار هر پيمان بايد تنظيم و ارائه شود، اين گزارش ها جزء اسناد و مدارك حسابداري نيست اما براي كنترل هاي داخلي مؤسسات پيمانكاري مورد استفاده قرار ميگيرد، گزارش هاي مزبور بايد بر اساس پيشرفت كلي فعاليت انجام شدة هر يك از پيمان ها تجزيه و تحليل شود .
| پيمان شماره … | ||
| فعاليت | تعداد كارگران | ملاحظات |
| تجهيزكارگاه | 10 | پاك كردن محوطه و تسطيح زمين 1000 متر مربع |
| خاكبرداري | 4 | كودبرداري 100 متر مكعب |
| پي سازي | 3 | قالب بندي و تبن ريزي 100 متر |
گزارش پيشرفت كار بايد داراي ستون هايي براي ثبت نوع فعاليت، تعداد كارگران هر فعاليت و ميزان پيشرفت هر فعاليت باشد.
صورت حساب سود و زيان:
نمونه اي از صورت حساب سود و زيان كه ميتواند در مؤسسات پيمانكاري تهيه شود و در صفحة بعد ارائه شود:
شركت پيمانكاري ايران پتون ساز
صورت سود و زيان
منتهي به 29/12/1 13
كار گواهي شده ( صورت وضعيت هاي تاييد شده ) در آمد ها ××
كسر ميشود: بهاي تمام شده پيمان:
هزينة مواد و مصاح ××
هزينه كرايه ماشين آلات ××
حقوق و دستمزد ××
جمع بهاي تما شده پيمان اجرا شده (××)
سود نا ويژه پيمان ××
كسر ميشود : هزينه عملياتي، تشكيلاتي (××)
سود ويژه سال – قبل از كسر ماليات ***
مثال جامع: شرکت گهر ساز دارای سه پیمان به شرح زیر است. فرض شده است که هرسه پیمان در سال 1391 شروع شده است. اطلاعات این پیمان ها در سال 1381 به شرح زیر است: اعداد به میلیون ریال
| پیمان 1 | پیمان 2 | پیمان 3 | |
| درآمد کل پیمان | 3000 | 1500 | 8000 |
| مخارج واقعی پیمان | 850 | 980 | 3500 |
| مخارج برآوردی تکمیل پیمان | 2210 | 420 | 3300 |
| پیش دریافت در آغاز پیمان | 600 | 300 | 1600 |
| صورت وضعیتهای تایید شده | 800 | 1100 | 3400 |
| علی الحساب دریافتی در پایان سال | – | – | 300 |
| مازاد بیمه بر مبنای مبلغ پیمان نسب به بیمه طبق لیست حقوق و دستمزد | 110 | – | 200 |
| سپرده حسن انجام کار | 10% | 10% | 10% |
سایر توضیحات:
- از بحث حسابداری ضمانت نامه ها در این مثال صرف نظر شده است.
- 50 میلیون ریال از مخارج پیمان 1 و 300 میلیون ریال از مخارج پیمان 2 مربوط به مصالح پای کار است.
- 20% مبلغ صورت وضعیت های تایید شده در پایان دوره وصول نشده است.
- مازاد بیمه بر مبنای مبلغ پیمان نسبت به بیمه طبق لیست حقوق و دستمزد در مخارج واقعی پیمان منظور نشده است.
- ثبت مخارج پیمان
| پیمان 1 | پیمان 2 | پیمان 3 | |||||
| پیمان در جریان پیشرفت | 850 | 980 | 3500 | ||||
| حساب های مختلف | 850 | 980 | 3500 | ||||
| مخارج واقعی انجام شده برای پیان ها | |||||||
- ثبت پیش دریافت ها و علی الحساب ها
| پیمان 1 | پیمان 2 | پیمان 3 | ||||||
| موجودی نقد | 600 | 300 | 1600 | |||||
| پیش دریافتها | 600 | 300 | 1600 | |||||
| دریافت 20% مبلغ پیمان | ||||||||
| موجودی نقد | 300 | |||||||
| علی الحساب دریافتی | 300 | |||||||
| دریافت علی الحساب | ||||||||
- ثبت صور وضعیت های تایید شده
| پیمان 1 | پیمان 2 | پیمان 3 | |||||
| حساب های دریافتنی- کارفرما | 800 | 1100 | 3400 | ||||
| حساب های دریافتنی-مبلغ بازیافتنی پیمان ها | 800 | 1100 | 3400 | ||||
| ثبت صورت وضعی تایید شده قبل از وصول | |||||||
- وصول صورت وضعیت ها ( با فرض اینکه 80% مبلغ صورت وضعیت های تایید شده پس از کسورات وصول شده است. )
| پیمان 1 | پیمان 2 | پیمان 3 | |||||
| موجودی نقد | 399.2 | 486.4 | 1021.6 | ||||
| پیش پرداخ مالیات (3%) | 19.2 | 26.4 | 81.6 | ||||
| سپرده بیمه (5%) | 32 | 44 | 136 | ||||
| سپرده حسن انجام کار (10%) | 64 | 88 | 272 | ||||
| پیش دریافت (مفروض) | 100 | 200 | 1100 | ||||
| حساب های دریافتنی- کارفرما | 640 | 880 | 2720 | ||||
| دریافت وجه صورت وضعیت ها پس از کسورات | |||||||
- شناسایی مازاد بیمه ( با فرض اینکه در این پیمان نرخ بیمه 15% به اضافه بیمه بیکاری )
اگر مبلغ بیمه بر اساس این نرخ ها بیش از مبلغ بیمه ای باشد که طبق لیست حقوق و دستمزد مربوط به پیمان محاسبه و پرداخت شده است برای مابه التفاوت آن باید ذخیره شناسایی شود.
| پیمان 1 | پیمان 2 | پیمان 3 | |||||
| پیمان در جریان پیشرفت | 110 | 200 | |||||
| ذخیره بیمه | 110 | 200 | |||||
| شناسایی مازاد بیمه | |||||||
- شناسایی درآمد ( برای شناسایی درآمد ابتدا درصد پیشرفت پیمان ( براساس روش هزینه به هزینه ) محاسبه میشود.
نکته: مصالح پای کار که جزء کارهای انجام شده نیست در محاسبه درصد پیشرفت منظور نمیشود.
| 28.7% = 100 * = 100 * = پیمان 1 | |||||||
| 48.57% = 100 * = 100 * = پیمان 2 | |||||||
| 52.85% = 100 * = 100 * = پیمان 3 | |||||||
| 860 = 28.7 % * 3000 = درآمد پیمان 1729 = 48.57% * 1500 = درآمد پیمان 2
4288 = 52.85% *8000 = درآمد پیمان3 |
|||||||
| پیمان 1 | پیمان 2 | پیمان 3 | |||||
| حسابهای دریافتنی-مبلغ بازیافتنی پیمانها | 861 | 729 | 4288 | ||||
| درآمد پیمان | 861 | 729 | 4288 | ||||
- شناسایی هزینه پیمان (بهای تمام شده پیمان)
مصالح پای کار پیمان شماره 1 و 2 نباید به حساب هزینه سال 1391 منظور شود.
| پیمان 1 | پیمان 2 | پیمان 3 | ||||||
| هزینه پیمان | 910 | 680 | 3700 | |||||
| پیمان در جریان پیشرفت | 910 | 680 | 3700 | |||||
| شناسایی مخارج تحمل شده پیمان | 910 = 50-110+850 = هزینه پیمان شماره 1680 = 300-980 = هزینه پیمان شماره 2 | |||||||
- شناسایی ذخیره زیان
پیمان شماره 1 زیانبار است و برای آن ذخیره شناسایی میشود.
| 1381 | 1383 | |
| درآمد کل پیمان | 3000 | |
| هزینه کل پیمان: | ||
| مخارج واقعی | 960 | |
| مخارج براوردی تکمیل پیمان | 2210 | |
| 3170 | ||
| زیان پیمان | (170) | |
| زیان قابل شناسایی | 121=49-170 | |
| مبلغ 49 میلیون ریال زیان (تفاوت درآمد و هزینه شناسایی شده ) قبلا ثبت شده است. | ||
در مواردی که حساب پیمان در جریان پیشرفت مانده بدهکار دارد و از طرف دیگر پیمان در مجموع زیانبار است باید ابتدا مبلغ زیان از مانده حساب پیمان در جریان پیشرفت کسر شود و برای مابه التفاوت آن ذخیره گرفته شود. پیمان 1 به دلیل وجود مصالح پای کار مانده ای به مبلغ 50000000 ریال دارد. ابتدا معادل این مبلغ به حساب زیان پیمان منظور میشود و برای باقیمانده زیان ذخیره شناسایی میشود.
| پیمان 1 | ||
| زیان پیمان (هزینه پیمان) | 121 | |
| پیمان در جریان پیشرفت | 50 | |
| ذخیره زیان پیمان 1 | 71 | |
| ذخیره لازم برای زیان | 71=50-121 | |
- نحوه محاسبه و ارائه مبالغ صورت های مالی
1-9: نحوه ارائه درآمد و هزینه ها
| پیمان1 | پیمان2 | پیمان3 | جمع | |
| درآمد پیمان | 861 | 729 | 4228 | 5881 |
| بهای تمام شده پیمان (هزینه پیمان): | ||||
| هزینه شناسایی شده | 910 | 680 | 3700 | 5290 |
| زیان پیمان | 121 | – | – | 121 |
| سود ناخالص | 407 |
| شرکت گهرسازصورت سود و زیان
برای دوره منتهی به 29 اسفند 1381 |
|
| درآمد پیمان | 5818 |
| بهای تمام شده پیمان | 5411 |
| سود ناخالص | 407 |
2-9 محاسبه و ارائه اقلام مربوط به پیمانهای بلند مدت در ترازنامه
1-2-9 پیمان در جریان پیشرفت
| پیمان1 | پیمان2 | پیمان3 | پیمان در جریان پیشرفت | |
| مخارج تحمل شده انباشته | 960 | 980 | 3700 | |
| هزینه شناسایی انباشته پیمان | 910 | 680 | 3700 | |
| زیان قابل پیش بینی پیمان | (121) | — | — | |
| مخارج مرتبط با فعالیت آتی پیمان که بعنوان دارایی شناسایی می شود | — | 300 | — | 300 |
2-2-9 حسابهای دریافتنی – مبلغ بازیافتنی پیمانها (کارگواهی شده)
| پیمان1 | پیمان2 | پیمان3 | مبلغ بازیافتنی پیمانها | |
| درآمد انباشته پیمان | 861 | 729 | 4228 | |
| مبالغ دریافتی و دریافتنی بابت پیشرفت کار: | ||||
| صورت وضعیتهای تایید شده | 800 | 1100 | 3400 | |
| علی الحساب دریافتی | — | — | 300 | — |
| 61 | (371) | 528 | 589 |
مازاد صورت وضعیت تایید شده به مبلغ 000/450/371 ریال نسبت به درآمد شناسایی شده به عنوان بدهی در ترازنامه منعکس میشود. بنابراین این مبلغ نباید با مانده بدهکار دیگر پیمان ها تهاتر گردد.
3-2-9 پیش دریافت ها و ذخایر
| پیمان1 | پیمان2 | پیمان3 | پیش دریافت | |
| مانده در پایان دوره | 500 | 100 | 500 | 1100 |
| ذخیره زیان | ||||
| مانده در پایان دوره | 71 | – | – | 71 |
4-2-9 سایر حساب ها و اسناد دریافتنی
| پیمان1 | پیمان2 | پیمان3 | سایر حسابها و اسناد دریافتنی | |
| سپرده بیمه | 32 | 44 | 136 | |
| سپرده حسن انجام کار | 64 | 88 | 272 | |
| 96 | 132 | 408 | 636 | |
| فرض شده است که پیش پرداخت مالیات با هزینه مالیات بر درآمد بسته شده است. | ||||
| شرکت گهرسازترازنامه
در تاریخ 29 اسفند 1381 |
||
| داراییها: | عطف | ریال |
| حسابهای دریافتنی – کارفرما 1 | 1060 | |
| حسابهای دریافتنی – مبلغ بازیافتنی پیمان ها (کارگواهی شده) | 2-2-9 | 589 |
| سایر حسابها و اسناد دریافتنی | 4-2-9 | 636 |
| پیمان در جریان پیشرفت | 1-2-9 | 300 |
| بدهیها: | ||
| حساب های پرداختنی – مازاد صورت وضعیت ها | 2-2-9 | 371 |
| پیش دریافت ها | 3-2-9 | 1100 |
| ذخیره زیان | 3-2-9 | 71 |
| 1 این مبلغ مربوط به صورت وضعیت های تایید شده اما وصول نشده پیمان هاست. | ||
ضمیمه 1 – بیمه پیمانکاری
بر اساس ماده 38 قانون تامین اجتماعی کارفرما موظف است 5% ناخالص کارکرد را از هر صورت وضعیت کسر و نزد خود نگهدارد. این سپرده و آخرین قسط پیمانکاران تا ارائه مفاصاحساب توسط پیمانکار که توسط سازمان تامین اجتماعی صادر می گردد، نگهداری می شود.
البته در پیمانهای مشمول طرحهای عمرانی حق بیمه بصورت مقطوع محاسبه و کسر می شود. حق بیمه این پیمانها 6/6 % شامل 6/1 % سهم پیمانکار و 5% سهم کارفرما است.
در پیمانهای دیگر که با طرحهای عمرانی در ارتباط نیستند حق بیمه پیمانها بسته به نوع پیمان متفاوت است اما حق بیمه بسیاری از پیمانها در دو گروه زیر قرار می گیرند:
- قراردادهای دستمزدی:
در این نوع قراردادها که مصالح کلا توسط کارفرما و به هزینه او تامین می شود، حق بیمه بر اساس 15% ناخالص کل کارکرد و به علاوه حق بیمه بیکاری محاسبه می شود. - قراردادهای دستمزد و مصالح:
در این گونه قرادادها هزینه کل مصالح ، دستمزد و ابزار به عهده پیمانکار است. حق بیمه این قرارداد بر مبنای 7% ناخالص کل کارکرد به علاوه حق بیمه بیکاری محاسبه می شود.
در مورد بیمه اینگونه پیمانها توجه به نکات زیر مهم است:
- کارفرما از هر صورت وضعیت 5% بابت بیمه کسر می کند و آن را به صورت سپرده نگهداری میکند و و پس از ارائه مفاصاحساب آن را به پیمانکار برمی گرداند.
- پیمانکار باید هر ماهه لیست کارکنان خود را تهیه و بر منبای حقوق و مزایای مشمول بیمه، بیمه انها را محاسبه و پرداخت کند.
- پس از خاتمه پیمان، پیمانکار بر اساس درصدهای بالا (15% و 7% و بیمه بیکاری) بیمه خود را محاسبه می کند. اگر این مبلغ از مبالغ پرداخت شده طبق بند 2 بیشتر باشد، مابه التفاوت آن را به سازمان تامین اجتماعی می پردازد، اما اگر بیمه محاسبه شده از مبالغ پرداخت شده طبق لیست حقوق و دستمزد ماهانه کمتر باشد از این بابت مبلغی باز پس نمی گیرد.
منال: اگر مبلغ یک پیمان 000/000/950 ریال باشد و در طول دوران اجرای پیمان بر اساس لیست حقوق و دستمزد کارکنان مبلغ 000/000/56 ریال حق بیمه پرداخت شده باشد، مبلغ کل حق بیمه و مابه التفاوت قابل پرداخت آن به شرح زیر محاسبه می شود:
حق بیمه 000/500/66 = 7% * 00/000/950
حق بیمه بیکاری 00/400/7 = * 000/500/66
جمع حق بیمه و حق بیمه بیکاری 000/900/73
مابه التفاوت قابل پرداخت 000/900/17 = 000/000/56 – 000/900/73
نکته: در پایان هر دوره مالی باید مبلغ حق بیمه کل پیمان متناسب با درآمد شناسایی شده و نرخ حق بیمه مربوط محاسبه شود و در صورتی که مبلغ آن از جمع مبالغ پرداخت شده بر اساس لیست حقوق و دستمزد بیشتر باشد برای تفاوت آن ذخیره لازم شناسایی شود.
مالیات
طبق اصلاحیه مورخ 2/6/1391 ماده 104 قانون مالیات های مستقیم، کارفرما باید 3% مالیات علی الحساب از مبلغ صورت وضعیت کسر کند. این مالیات باید ظرف 30 روز به حساب تعیین شده از طرف سازمان امور مالیاتی کشور واریز و رسید آن به مودی ( پیمانکار ) تسلیم شود. در اجرای این ماده کارفرما مکلف است ظرف 30 روز از تاریخ انعقاد قرارداد، رونوشت آن را به اداره امور مالیاتی محل با اخذ رسید تسلیم نماید.
از نظر پیمانکار این مالیات، نوعی پیش پرداخت است. مالیات عملکرد سالیانه پیمانکار بر اساس رسیدگی به دفاتر طبق قانون مالیات ها تعیین میشود و مبالغ پیش پرداخت از آن کسر و مابقی به سازمان امور مالیاتی پرداخت میشود.
استاندارد شماره 9 حسابداری شرکت های پیمانکاری را ملزم به شناسایی درآمد پیمانکاری بلند مدت به روش درصد پشرفت کار ( هزینه به هزینه ) میکند. در این روش پیمانکار باید هزینه های کل پروژه را برآورد کرده و بر مبنای آن و متناسب با هزینه های واقعی تحقق یافته درآمد هر دوره مالی را شناسایی کند.
نتایج حاصل از محاسبات یاد شده همیشه با صورت وضعیت های ارسالی و تایید شده توسط کارفرمایان متفاوت است و اختلاف موجود بین صورت وضعیت های تایید شده و درآمد شناسایی شده به روش هزینه به هزینه در ترازنامه تحت عنوان مبلغ قابل بازیافت پیمان ها یا مازاد کار گواهی شده درج میشود.
نکته قابل تامل به لحاظ مالیاتی این است که وقتی درآمد بر مبنای هزینه های تحقق یافته شناسایی و ثبت میشود ، اگر هزینه ای توسط ممیز مالیاتی برگشت داده شود ( یا غیر قابل قبول شناخته شود ) تکلیف درآمد متناظر با آن چه میشود؟ برای اینکه موضوع روشن تر شود مثالی به شرح زیر آورده شده است.
مثال: شرکت نمونه ابتدای سال 89 قراردادی بلند مدت به مبلغ 5000 میلیون ریال با کارفرمای خود منعقد مینماید. در پایان سال 89 برآوردهای انجام شده نشان میدهد که کل هزینه طرح 4500 میلیون ریال است و در واقع شرکت از محل قرارداد یاد شده 500 میلیون ریال سود برآوردی خواهد داشت. در سال 89 شرکت از بابت اجرای این قرارداد 400 میلیون ریال هزینه شناسایی و در دفاتر ثبت کرده است. بنابراین درآمدی که شرکت در سال 89 شناسای میکند عبارت است از:
444 = 5000 * ( )
سود شناسایی شده در سال 89 عبارتست از: 44 = 400 – 444
فرض کنیم ممیزان مالیاتی در هنگام رسیدگی به دفاتر شرکت نمونه بیست میلیون ریال از هزینه های شرکت را غیر قابل قبول تشخیص داده است و از هزینه های شرکت حذف کنند. در آن صورت سود شرکت به 64 میلیون ریال (44 + 20 ) افزایش مییابد و در عمل مالیات شرکت 5/1 برابر میشود و غافل از اینکه 20 میلیون ریال هزینه برگشتی اثر مستقیمی بر میزان درآمد شرکت داشته است. که اگر آن هزینه برگشت شود باید درآمد متناظر نیز به شرح زیر محاسبه و کسر شود:
درآمد شناسایی شده پس از برگشت هزینه ها 422 = 5000 *
میزان تعدیل درآمد 22 = 422 – 4447
همانگونه که مشاهده میشود اثر برگشت هزینه ها بر درآمد بیش از هزینه های برگشتی است و درآن صورت به لحاظ مالیاتی سود مشمول مالیات از 44 میلیون ریال به 22 میلیون ریال کاهش مییابد. بنابراین اگر سازمان امور مالیاتی چنین تاثیری را نادیده انگارد به میزاه هزینه های برگشت شده سود شرکت را افزایش داده در حالی که درآمد واقعی یک پروژه در پایاین پروژه محاسبه میشود و درآمد های شناسایی شده در طی پروژه همیشه بر مبنای برآورده بدست میآید.
