حسابداري صنعتی یا بهای تمام شده
حسابداري بهاي تمام شده (حسابداری صنعتي ) چيست؟
به شاخه ای از حسابداری اطلاق می شود که جمع آوری اطلاعات مربوط به عوامل هزینه، محاسبه بهای تمام شده محصولات و خدمات ، همچنین ارایه روشهای تقلیل بهای تمام شده تولید از طریق تجزیه و تحلیل گزارشها و بررسی شیوه های تولید را عهده دار می باشد.
نرم افزار نفت و گاز ملک
اصطلاحات و مفاهيم گوناگون هزينه
هزينه:
اندازه پولي منابع اقتصادي كه به خاطر رسيدن به يك مقصود معين يا يك مزيت مشخص در گذشته مصرف و فدا شده است يا در نظر است در آينده مصرف و فدا شود.
انباشت و انتساب هزينه ها:
در هر سيستم هزينه يابي، هزينه ها در دو مرحله اساسي به شرح زير مد نظر قرار ميگيرند:
مرحله اول: انباشت هزينه ها بر حسب طبقه بندي طبيعي آنها كه اغلب اين طبقه بندي خود توصيف كننده هزينه مربوط است نظير مواد، دستمزد، سوخت، تبليغات و حمل و نقل
مرحله دوم: انتساب هزينه هاي انباشته به موضوعات مختلف هزينه
انباشت هزينه: عبارت است از گرد آوري اطلاعات مرتبط با هزينه ها به گونه اي سازمان يافته و از طريق سيستم حسابداري
این مقاله را نیز بخوانید: حسابداری مشاغل و وظایف آنها
انتساب هزينه ها:
يك اصطلاح كلي است كه هر دو حالت زير را در برميگيرد:
الف: رديابي هزينه هاي انباشته با يك موضوع هزينه
ب: تخصيص هزينه هاي انباشته به موضوعات مختلف هزينه
طبقه بندي بر حسب گرايش هزينه ها
هزينه هاي ثابت:
به هزينه هايي گفته ميشود كه اگر سطح فعاليت تغيير كند در مجموع بدون تغيير باقي ميماند مثلا اگر سطح فعاليت 20% افزايش پيدا كند جمع هزينه هاي ثابت در بازه اي مشخص بدون تغيير باقي ميماند. نمونه هاي بارز هزينه هاي ثابت عبارتند از: هزينه استهلاك ماشين آلات و تجهيزات توليدي در شركت هاي صنعتي، عوارض ساختمان كارخانه و حقوق كاركنان
هزينه هاي متغير:
اين هزينه ها در مجموع متناسب با تغيير در محرك هزينه تغيير ميكنند. اگر فعاليت به ميزان 20% افزيش يابد جمع هزينه هاي متغير هم به همين ميزان افزايش پيدا ميكند اما هزينه متغير هر واحد محصول با تغيير در حجم فعاليت ثابت ميماند و تغيير نميكند. نمونه هاي بارز هزينه هاي متغير ساخت عبارتند از مواد مستقيم و برخي از اقلام سربار ساخت نظير هزينه برق مصرفي ماشين آلات و در برخي موارد هزينه دستمزد مستقيم ( مانند هزينه دستمزد كاركنان موقت ) نمونه هايي از هزينه هاي متغير غير توليدي عبارتند از: هزينه هاي كارمزد توزيع و فروش كه نوعا متغيرند.
طبقه بندي هزينه ها بر حسب حوزه هاي كاري
هزينه هاي ساخت يا هزينه هاي توليد:
هزينه ساخت به كليه هزينه هاي مرتبط با كوشش هايي كه در جهت توليد محصولات به عمل ميآيد اطلاق ميشود. عوامل تشكيل دهنده هزينه كوشش هاي ساخت عبارتند از:
هزينه هاي مستقيم ساخت:
شامل هزينه مواد مستقيم، دستمزد مستقيم و ساير هزينه هاي مستقيم ساخت
هزينه هاي غير مستقيم ساخت:
هزينه هاي سربار ساخت يا هزينه هاي بالاسري يا هزينه هاي سربار توليد
هزينه هاي مستقيم ساخت عبارتند از:
مواد مستقيم: مواد خامي كه در فرايند ساخت مصرف ميشوند. جزيي از محصول تكميل شده را تشكيل ميدهند ( يعني عينا در محصول وارد ميشوند ) مبلغ نسبي آن با اهميت است و ميتوان آن را به سهولت و به طور مستقيم با يك واحد محصول رديابي نمود.
این مقاله را نیز بخوانید: تشریفات اداری یا کاغذ بازی ها را کاهش دهیم
هزينه هاي مواد مستقيم در يك شركت توليدي شامل اقلام:
- بهاي خريد مواد
- هزينه هاي حمل و بيمه مواد خريداري شده
- هزينه هاي مربوط به حقوق و عوارض گمركي و سود بازرگاني
- كاهش بابت هرگونه تخفيف به خاطر واريز سريع مبلغ خريد به فروشندگان مواد
- ساير هزينه هايي كه به نوعي به تحصيل و دستيابي به مواد اوليه مربوط ميشود.
دستمزد مستقيم: هزينه حقوق و دستمزد و بعضا مزاياي جانبي متعلق به كاركناني كه مستقيما روي محصولات توليدي كار ميكنند و در تبديل مواد مستقيم به محصول، نقش مستقيم دارند به گونه اي كه هزينه هاي مزبور را ميتوان به سهولت و به طور مستقيم با يك واحد محصول رديابي كرد و به عنوان هزينه دستمزد مستقيم طبقه بندي كرد. شامل اقلام:
- هزينه حقوق و دستمزد كاركناني كه مستقيم در مونتاژ خودرو در يك كارخانه خودرو سازي كار ميكنند.
- هزينه فوق العاده هاي جانبي كاركنان بخش توليدي مانند فوق العاده اضافه كاري و مزاياي پايان خدمت كاركنان.
هزينه هاي غير مستقيم ساخت ( سربار ساخت – هزينه هاي بالاسري ساخت ) عبارتند از:
به كليه هزينه هاي مرتبط با كوشش هاي ساخت اطلاق ميشود كه رابطه مستقيمي با محصولات توليدي ندارند و در نتيجه به سهولت قابل رديابي با يك واحد محصول مشخص نميباشند يا مبلغ نسبي اينگونه اقلام آنقدر كم اهميت است كه رديابي مستقيم آنها با توجه به رويكرد فزوني منافع بر مخارج توجيه اقتصادي ندارد. در مجموع سربار ساخت را ميتوان در سه گروه زير طبقه بندي كرد:
مواد غير مستقيم: هزينه موادي كه مصرف آنها در فرايند ساخت ضروري است اما جزيي از محصول را تشكيل نميدهند. مانند:
- هزينه مته هاي مصرفي دريل براي سوراخ كردن ورقه هاي فلزي در يك كارخانه يخچال سازي
- چسب، ميخ، پرچ و الكترود مصرفي براي جوشكاري
دستمزد غير مستقيم: حقوق و دستمزد كليه كاركناني كه مستقيما روي محصول كار نميكنند اما خدماتي كه ارائه ميكنند از لحاظ انجام فرايند ساخت ضروري و جزء كوشش هاي ساخت محسوب ميشود. نمونه هاي بارز آن عبارتند از:
- حقوق و دستمزد سرپرستان توليد
- سركارگراني كه مستقيما روي محصول كار نميكنند. مانند كاركنان قسمت تعمير و نگهداشت، نگهباني كارخانه
- كاركنان بخش خدمات و پشتيباني توليد در كارخانه
- كليه ي مزاياي جانبي كاركنان گروه هاي فوق
ساير اقلام هزينه سربار ساخت: كليه هزينه هاي مرتبط با كوشش هاي ساخت غير از مواد مصرفي و حقوق و دستمزد اعم از مستقيم و غير مستقيم.
- هزينه استهلاك تاسيسات و ماشين آلات كارخانه
- هزينه استهلاك ساختمان كارخانه
- هزين بيمه ماشين آلات و ساختمان كارخانه
- هزينه آب و برق و گاز و تلفن كارخانه
- هزينه هاي محصول و هزينه هاي دوره
يكي از موضوعات مهم در حسابداري مالي و صنعتي، زمان بندي شناسايي مخارج تحصيل اقلام دارايي به عنوان هزينه است.
هزينه محصول هزينه قابل تخصيص به كالاهايي است كه به منظور باز فروش خريداري يا ساخته ميشوند. هزينه محصول براي ارزشيابي موجودي كالاي ساخته شده و موجودي كالاي در جريان ساخت تا زمان فروش به كار برده ميشود.
در دوره اي كه موجودي محصول مورد نظر فروخته ميشود ارزش تخصيص يافته به موجودي كالاي فروش رفته ( هزينه محصول ) به عنوان هزينه جاري( دوره ) شناسايي و اصطلاحات تحت عنوان بهاي تمام شده كالاي فروش رفته در صورت سود و زيان انعكاس مييابد.
در شركت هاي توليدي هزينه كوشش هاي ساخت يعني مواد، دستمزد و سربار ساخت هزينه محصول راتشكيل ميدهند.
هزينه دوره: كليه هزينه هايي را كه نميتوان جزء هزينه محصول منظور كرد اصطلاحا هزينه دوره ميناميم. اين هزينه ها به جاي اينكه با توليد كالا يا كالاي خريداري شده ارتباط داشته باشند به نوعي با دوره زماني كه طي آن واقع شده اند ارتباط دارند. هزينه هاي دوره در دوه وقوع كلا در صورت سود و زيان انعكاس مييابند.
این مقاله را نیز بخوانید: نرم افزار نفت و گاز ملک کارآمد تر از نمونه خارجی
رويكرد هاي مختلف تعيين هزينه هاي محصول
- هزينه يابي جذبي ( كامل ): طرفداران اين رويكرد معتقدند كه تمامي هزينه هاي ساخت اعم از ثابت و متغير بايد جزء هزينه محصول منظور و بهاي تمام شده كالاي فروش رفته، بهاي تمام شده موجودي كالاي ساخته شده و موجودي كالاي در جريان ساخت بر اين اساس ارزشيابي و در صورت هاي مالي اساسي پايان دوره ارائه شود و تمامي هزينه هاي ديگر بايد هزينه دوره در نظر گرفته شود. اين رويكرد يك ديدگاه سنتي است كه با اصول پذيرفته شده حسابداري براي تهيه و ارائه صورت هاي مالي اساسي هماهنگي و سازگاري دارد.
- هزينه يابي مستقيم ( يا متغير يا نهايي ): طرفداران اين رويكرد اعتقاد دارند كه هزينه هاي محصول تنها هزينه هاي متغير ساخت را در بر ميگيرد و بقيه هزينه هاي ديگر جزء هزينه هاي دوره محسوب ميشوند. صورت سود و زيان مبتني بر اين رويكرد را اصطلاحا صورت سود و زيان مبتني بر حاشيه فروش نيز مينامند.
- هزينه يابي طبق خواست مديريت: در اين رويكرد فرض بر اينست كه مديريت تعيين ميكند كه كدام هزينه مرتبط با محصول است و به عبارتي در اين رويكرد تعريف هزينه محصول ذهني است و به استفاده مديريت از اطلاعات مرتبط با هزينه ها بستگي دارد.
هزينه در صورت هاي مالي
ترازنامه
در شركت هاي توليدي عموما انواع مختلف موجودي به شرح زير انعكاس مييابد:
- موجودي مواد اوليه: كه شامل كليه مواد قبل از ورود به فرايند توليد است.
- موجودي كالاي در جريان ساخت: به محصولاتي اشاره دارد كه در تاريخ ترازنامه بعضا تكميل شده اند.
- موجودي كالاي ساخته شده: به محصولات تكميل شده و آماده فروش در تاريخ ترازنامه اشاره دارد.
- موجودي ملزومات و قطعات مصرفي در توليد
صورت سود و زيان يك شركت توليدي
| شركت توليدي الف
صورت سود و زيان براي سال مالي منتهي به پايان اسفند —- |
|
| ريال | |
| درآمد فروش | *** |
| بهاي تمام شده كالاي فروش رفته ( بر حسب هزينه محصول ) | (***) |
| سود ناخالص | *** |
| كسر ميشود: هزينه هاي فروش، عمومي و اداري | (***) |
| سود عملياتي | *** |
| اضافه ميشود: خالص ساير درآمد ها و هزينه ها | *** |
| سود قبل از ماليات | *** |
| ذخيره ماليات | (***) |
| سود خالص پس از کسر مالیات | *** |
گردش هزينه هاي ساخت
همين كه مواد اوليه در فرايند توليد به مصرف ميرسد هزينه آن به موجودي كالاي در جريان ساخت وارد ميگردد. به همين ترتيب هزينه هاي دستمزد مستقيم و سربار ساخت نيز در كالاي درجريان ساخت انباشته و به هزينه مواد مصرف شده افزوده ميشود. هنگامي كه محصولات تكميل شد، بهاي تمام شده آنها كه انباشت هزينه هاي مواد مستقيم مصرف شده، دستمزد مستقيم انجام شده و سربار ساخت تعلق گرفته ميباشد از موجودي كالاي در جريان ساخت خارج و به موجودي كالاي ساخته شده انتقال مييابد.
اين هزينه هاي انباشته در كالاي تكميل شده تا زماني كه محصولات مربوط به فروش نرفته است در كالاهاي ساخته شده باقي ميماند. در زمان فروش هزينه هاي محصول ( بهاي تمام شده ساخت يا هزينه هاي ساخت ) مقدار كالاي فروش رفته از كالاي ساخته شده خارج و به بهاي تمام شده كالاي فروش رفته كه به عنوان هزينه دوره در دوره اي كه فروش واقع ميشود انتقال مييابد.
در شركت هاي توليدي معمولا براي تلخيص اطلاعات مرتبط با گردش هزينه هاي ساخت طي يك دوره حسابداري از جدولي موسوم به جدول بهاي تمام شده كالاي آماده براي فروش و جدول ديگري به نام جدول بهاي تمام شده كالاي فروش رفته استفاده ميشود. اين جداول اساسا كاربرد درون سازماني دارند و در اختيار ساير استفاده كنندگان از اطلاعات مالي قرار داده نميشوند.
جدول بهاي تمام شده كالاي ساخته شده
| شركت توليدي الف
جدول بهاي تمام شده كالاي ساخته شده براي سال مالي منتهي به پايان اسفند —- |
||
| ريال | ||
| هزينه مواد مستقيم مصرف شده در توليد: | ||
| موجودي مواد اوليه در آغاز سال | *** | |
| اضافه ميشود: خريد مواد اوليه در طول سال | *** | |
| مواد اوليه آماده مصرف | *** | |
| كسر ميشود: موجودي مواد اوليه در پايان سال | (***) | |
| هزينه مواد مستقيم مصرف شده در توليد در طول سال | *** | |
| هزينه دستمزد مستقيم | *** | |
| بهاي اوليه | *** | |
| هزينه هاي ساخت : | ||
| مواد غير مستقيم | *** | |
| دستمزد غير مستقيم | *** | |
| استهلاك ساختمان كارخانه | *** | |
| استهلاك تجهيزات كارخانه | *** | |
| آب و برق و گاز مصرفي | *** | |
| بيمه ساختمان كارخانه | *** | |
| ساير هزينه هاي سربار ساخت | *** | |
| جمع هزينه هاي سربار ساخت | *** | |
| جمع هزينه هاي ساخت | *** | |
| اضافه ميشود: موجودي كالاي در جريان ساخت در آغاز سال | *** | |
| كسر ميشود: موجودي كالاي در جريان ساخت در پايان سال | (***) | |
| بهاي تمام شده كالاي ساخته شده طي سال | *** | |
جدول بهاي تمام شده كالاي فروش رفته
| شركت توليدي الف
جدول بهاي تمام شده كالاي فروش رفته براي سال مالي منتهي به پايان اسفند —- |
|
| ريال | |
| بهاي تمام شده موجودي كالاي ساخته شده در آغاز سال | *** |
| اضافه ميشود: بهاي تمام شده كالاي ساخته شده طي سال | *** |
| بهاي تمام شده كالاي آماده براي فروش | *** |
| كسر ميشود: بهاي تمام شده موجودي كالاي ساخته شده در پايان سال | (***) |
| بهاي تمام شده كالاي فروش رفته طي سال | *** |
این مقاله را نیز بخوانید: مدیریت ارتباط با مشتری یا CRM چیست؟
هزينه يابي و كنترل مواد
سيستم هاي حسابداري ثبت موجودي ها
براي حسابداري مواد اوليه مصرف شده در توليد و مواد اوليه موجود در انبار در پايان هر دوره از سيستم ثبت ادواري يا سيستم ثبت دائمي موجودي ها ميتوان استفاده كرد.
سيستم ثبت ادواري موجودي ها: در اين سيستم مواد اوليه خريداري شده در حسابي بنام خريد مواد اوليه ثبت ميشود. اگر در آغاز دوره موجودي مواد اوليه وجود داشته باشد ارزش آن در حساب جداگانه اي بنام موجودي مواد اوليه ثبت ميگردد. خريد مواد اوليه طي دوره به اضافه موجودي مواد اوليه در اول دوره معرف مواد اوليه در دسترس براي مصرف طي دوره است. براي دستيابي به هزينه موجودي مواد اوليه در پايان دوره موادي كه در پايان دوره هنوز در انبار وجود دارند شمارش و انبار گرداني ميشود. سپس هزينه مواد اوليه مصرف شده در توليد طي دوره از كسر كردن هزينه موجودي مواد اوليه در پايان دوره از هزينه مواد اوليه در دسترس براي مصرف طي دوره به شرح زير بدست ميآيد:
هزينه موجودي مواد اوليه در اول دوره ***
+ هزينه خريد مواد اوليه طي دوره ***
= هزينه مواد اوليه آماده براي مصرف ***
-هزينه موجودي مواد اوليه در پايان دوره( بر مبناي انبار گرداني ) (***)
= هزنيه مواد اوليه مصرف شده در توليد ***
سيستم ثبت دائمي موجودي ها: در اين سيستم مواد خريداري شده به جاي ثبت در حساب خريد مواد در حساب موجودي مواد اوليه ثبت ميشود. اگر مواد اوليه در اغاز دوره وجود داشته باشد ارزش اين مواد نيز در همان حساب موجودي مواد اوليه انعكاس مييابد.
هنگامي كه مواد مصرف ميشود حساب موجودي مواد اوليه بابت هزينه مواد مصرف شده در توليد بستانكار و حساب موجودي كالاي در حريان ساخت كه معرف فرايند ساخت است به همان ميزان بدهكار ميگردد. نتيجه نهايي اجراي اين سيستم اين است كه هزينه مواد اوليه مصرف شده در فرايند ساخت هنگام مصرف مواد به توليد منظور ميشود و مانده حساب موجودي مواد اوليه معرف هزينه موادي است كه هنوز مصرف نشده و آماده مصرف در فرايند ساخت ميباشد.
بنابراين در اين سيستم هم هزينه مواد مصرف شده و هم ارزش موجودي مواد در پايان هر دوره را ميتوان پس از هر رخداد به شكلي مستقيم محاسبه كرد.
| نوع فعاليت | سيستم ثبت ادواري | سيستم ثبت دائمي | ||||
| خريد نسيه | خريد كالا | موجودي كالا | ||||
| حساب هاي پرداختني | حساب هاي پرداختني | |||||
| هزينه حمل | هزينه حمل | موجودي كالا | ||||
| بانك | بانك | |||||
| تخفيفات نقدي خريد | حساب هاي پرداختني | حساب هاي پرداختني | ||||
| تخفيفات نقدي خريد | حساب موجودي كالا | |||||
| برگشت از خريد نسيه | حساب هاي پرداختني | حساب هاي پرداختني | ||||
| برگشت از خريد وتخفيفات | حساب موجودي كالا | |||||
| فروش كالا | حساب هاي دريافتني | حساب هاي دريافتني | ||||
| فروش | فروش | |||||
| بهاي تمام شده كالاي فروش رفته | ||||||
| موجودي كالا | ||||||
| برگشت از فروش نسيه | برگشت از فروش و تخفيفات | برگشت از فروش و تخفيفات | ||||
| حساب هاي دريافتني | حساب هاي دريافتني | |||||
| موجودي كالا | ||||||
| بهاي تمام شده كالاي فروش رفته | ||||||
| تخفيفات نقدي فروش | تخفيفات نقدي فروش | تخفيفات نقدي فروش | ||||
| حساب هاي دريافتني | حساب هاي دريافتني | |||||
| ثبت اصلاحي پايان سال | خلاصه سود و زيان | ندارد | ||||
| موجودي كالا (ابتداي سال) | ||||||
| موجودي كالا (انتهاي سال) | ||||||
| خلاصه سود و زيان | ||||||
| نظر به اينكه سيستم ثبت دائمي موجودي ها در مقايسه با سيستم ثبت ادواري كنترل بهتر و اطلاعات بيشتر و مربوط تري فراهم ميسازد اغلب موسسات و شركت هاي متوسط و بزرگ از اين سيستم استفاده ميكنند. لذا ما نيز از اين پس از اين سيستم پيروي ميكنيم. | ||||||
| ثبت هاي حسابداري مرتبط با هزينه مواد | ||||||
| خريد مواد | حساب كنترل موجودي مواد ( انبار مواد ) | |||||
| موجودي نقدي / حساب هاي پرداختني | ||||||
| ارسال مواد به فرايند توليد | حساب كنترل موجودي كالاي در جريان ساخت | |||||
| حساب كنترل هزينه هاي سربار ساخت | ||||||
| حساب كنترل موجودي مواد | ||||||
| تكميل محصول | حساب كنترل موجودي كالاي ساخته شده | |||||
| حساب كنترل موجودي كالاي در جريان ساخت | ||||||
روش هاي مختلف ارزشيابي مواد اوليه در سيستم ثبت ادواري و دائمي
ثبت ادواري
در اين سيستم از روش هاي ميانگين موزون –FIFO–LIFO استفاده ميشود.
فرايند روش ادواري:
- محاسبه بهاي تمام شده كالاي آماده براي فروش
(قيمت خريد * تعداد خريد طي دوره ) +(قيمت * تعداد موجودي اول دوره ) - محاسبه بهاي تمام شده موجودي آخر دوره به يكي از روش هاي انتخابي
قيمت خريد به روش خواسته شده * مانده آخر دوره - محاسبه بهاي تمام شده كالاي فروش رفته
2 – 1
ثبت دائمي
در اين سيستم از روش هاي شناسايي ويژه –FIFO–LIFO– ميانگين متحرك استفاده ميشود.
با توجه به عموميت بيشتر استفاده از روش هاي ميانگين و FIFO مثال جامع با اين دو روش حل شده است.
شناسايي ويژه: اين روش مستلزم پيگيري جريان فيزيكي و بهاي تمام شده هر قلم از موجودي ها از زمان تحصيل تا موقع فروش است. در مواردي مناسب است كه بتوان هر قلم از موجودي ها را بطور جداگانه مشخص كرد. در مورد اقلام گران قيمت و منحصر به فرد كاربرد دارد.
FIFO: در اين روش مواد اوليه اي كه ابتدا دريافت ميشود ابتدا نيز مصرف ميشود. اين وضعيت مشخصا هنگامي مصداق پيدا ميكند كه مواد اوليه فاسد شدني و داراي تاريخ انقضاء است.
LIFO : ارزشيابي موجودي ها بر اين فرض مبتني است كه موادي كه آخر دريافت ميشود در نظر است ابتدا مصرف شود. در كشور ما اين روش جزء روش هاي قابل قبول براي مقاصد مالياتي محسوب نميشود.
روش ميانگين: اين روش زماني مورد استفاده قرار ميگيرد كه نرخ مواد اوليه در بازار با نوسان شديد همراه باشد و باعث ميشود كه نوسان نرخ مواد تا حدود زيادي همراه و هماهنگ با قيمت هاي بازار به بهاي تمام شده كالاي در جريان ساخت انتقال داده ميشود.
نحوه عمل به اين صورت است كه به ازاء هر محموله مواد مشابهي كه به انبار وارد ميشود يك نرخ جديد محاسبه ميشود. يعني در حسابداري مواد ابتدا تعداد يا مقدار مواد وارده به انبار به تعداد يا مقدار مواد موجود در انبار اضافه ميگردد سپس مبلغ مواد وارده به انبار نيز به مبلغ موجود انيار اضافه ميشود.
از تقسيم جمع مبلغ به دست آمده بر جمع تعداد يا مقدار مواد موجود در انبار يك نرخ جديد بدست ميآيد.
مثال جامع:
موجودی یک قلم کالا در شرکت نمونه در اول تیر مساوی 18 واحد و بهای تمام شده یک واحد آن بالغ بر 1000 ریال است. در طول این ماه 32 واحد از این کالا به شرح زیر خریداری شده است:
موجودی اول تیر ( 1000 ريال * 18 واحد ) 18000 ريال
خرید در 11 تیر ( 1050 ريال * 10 واحد ) 10500 ريال
خرید در 25 تیر (د1100 ريال * 12 واحد ) 13200 ريال
خرید در 30 تیر ( 1200 ريال * 10 واحد ) 12000 ريال
جمع 53700 ريال
از 50 واحد کالای مشروح بالا 30 واحد آن در طول تیر ماه فروش رفته و 20 واحد آن باقیمانده است. صورت ریز فروش های تیر ماه به شرح زیر است:
در 3 تیر 8 واحد
در 17 تیر 5 واحد
در 28 تیر 17 واحد
30 واحد
مطلوبست بهای تمام شده کالای فروش رفته و بهای تمام شده موجودی کالای در انتهای ماه بر حسب سیستم ارزشیابی دائمی موجودی ها به روش میانگین متحرک و FIFO
| ثبت حساب موجودی کالا در سیستم ارزشیابی دایمی موجودی ها به روش FIFO | |||||||||
| خرید ها | فروش ها | مانده | |||||||
| تاریخ | شرح | تعداد | ب.ت شده یک واحد | جمع ب.ت شده | تعداد | ب.ت شده یک واحد | جمع ب.ت شده | تعداد | جمع بهای تمام شده |
| 1 تیر | مانده | 18 | 1000 | 18000 | 18 | 18000 | |||
| 3 تیر | فروش 8 واحد | 8 | 1000 | 8000 | 10 | 10000 | |||
| 11 تیر | خرید 10 واحد | 10 | 1050 | 10500 | 20 | 20500 | |||
| 17 تیر | فروش 5 واحد | 5 | 1000 | 5000 | 15 | 15500 | |||
| 25 تیر | خرید 12 واحد | 12 | 1100 | 13200 | 27 | 28700 | |||
| 28 تیر | فروش 17 واحد | 5
10 2 |
1000
1050 1100 |
5000
10500 2200 |
10 | 11000 | |||
| 30 تیر | خرید 10 واحد | 10 | 1200 | 12000 | 20 | 23000 | |||
| 53700 | 30700 | ||||||||
| ثبت حساب موجودی کالا در سیستم ارزشیابی دائمی موجودی ها به روش میانگین متحرک | ||||||||||
| خرید ها | فروش ها | مانده | ||||||||
| تاریخ | شرح | تعداد | ب.ت شده یک واحد | جمع ب.ت شده | تعداد | ب.ت شده یک واحد | جمع ب.ت شده | تعداد | جمع بهای تمام شده | |
| 1 تیر | موجودی | 18 | 1000 | 18000 | 18 | 1000 | 18000 | |||
| 3 تیر | فروش 8 واحد | 8 | 1000 | 8000 | 10 | 1000 | 10000 | |||
| 11 تیر | خرید 10 واحد | 10 | 1050 | 10500 | 20 | 1025 | 20500 | |||
| 17 تیر | فروش 5 واحد | 5 | 1025 | 5125 | 15 | 1025 | 15375 | |||
| 25 تیر | خرید 12 واحد | 12 | 1100 | 13200 | 27 | 3/1058 | 28575 | |||
| 28 تیر | فروش 17 واحد | 17 | 33/1058 | 10 | 33/1058 | 10583 | ||||
| 30 تیر | خرید 10 واحد | 10 | 1200 | 12000 | 20 | 15/1129 | 22583 | |||
| 31117 | ||||||||||
مقايسه روش هاي ارزيابي موجودي ها
موجودي آخر دوره FIFO< موجودي آخر دوره ميانگين < موجودي اخر دوره LIFO
بهاي تمام شده كالاي فروش رفته LIFO< ب.ت كالاي فروش رفته ميانگين < ب.ت كالاي فروش رفته FIFO
سود ناخالص FIFO< سود ناخالص ميانگين < سود ناخالص LIFO
مزايا و نقاط ضعف روش هاي مختلف
شناسايي ويژه:
مزيت: امكان مقابله صحيح اقلام بهاي تمام شده را با درآمد امكان پذير ميكند.
ضعف: امكان اعمال نفوذ بر رقم سود ناخالص را فراهم ميكند.
FIFO
مزيت: ساده – متداول – در دوره هايي كه قيمت ها در حال افزايش است موجب محاسبه سود ناخالص بيشتر ميشود.
ضعف: چون درآمد هاي جاري با اقلام بهاي تمام شده قديمي مقايسه ميشود سودآوري بيشتر از واقع نشان داده ميشود و سود بيشتر = ماليات بيشتر
LIFO
مزيت: در دوره هاي افزايش قيمت ماليات كمتري ميپردازيم ( چون سود كمتر نشان داده ميشود ) در نتيجه موجب بهبود وضعيت وجوه نقد ميشود.
ضعف: اگر در زمان افزايش قيمت ها چند دوره متوالي به كار برده شود اقلام موجودي هاي منعكس در ترازنامه با ارزش به مراتب كمتر از قيمت هاي جاري نشان داده ميشود، از طرفي اگر چه سود كمتر = ماليات كمتر اما سود كمتر همچنان مساوي است با سود هر سهم كمتر براي سهامداران.
ميانگين ها:
مزيت: روشي واقع گرايانه براي هزينه يابي مواد است كه ميتواند براي مديريت در تحليل نتايج عمليات و ارزيابي توليد آتي سودمند واقع شود.
آثار قيمت هاي غير عادي بالا و پايين مواد را حداقل ميكند و بدين ترتيب برآورد با ثبات تري از هزينه ها را براي كارهاي آينده امكان پذير ميسازد.
روشي عملي و كم هزينه به ويژه در سيستم ثبت دائمي موجودي هاست.
- ارزشيابي موجودي ها به اقل بهاي تمام شده يا قيمت بازار
طبق استانداردهاي حسابداري و گزارشگري مالی، موجودي ها شامل مواد اوليه، كالاي در جريان ساخت و كالاي ساخته شده بايد به بهاي تمام شده يا قيمت بازار هر كدام كه كمتر است قيمت گذاري شود. اين انحراف از مبناي بهاي تمام شده تاريخي متكي براصل احتياط يا اصل محافظه كاري در حسابداري و گزارشگري مالي است.
بهاي تمام شده موجودي مواد اوليه را ميتوان به سهولت از طريق اعمال هر يك از روش هاي مرسوم توضيح داده شده ( نظير اولين صادره از اولين وارده يا ميانگين موزون ) تعيين كرد اما ارزش جاري بازار در خصوص مواد اوليه معمولا ارزش جايگزيني مواد تعريف شده است. يعني اگر شركت بخواهد در آن تاريخ مواد مورد نظر را خريداري كند چه ميزان هزينه متحمل خواهد شد.
ثبت هاي مربوط به انعكاس هزينه حقوق و دستمزد توليد
سيستم هاي پرداخت حقوق و دستمزد
اين سيستم ها را ميتوان عليرغم تنوع زياد به سه دسته زير تقسيم كرد:
- سيستم هاي مبتني بر زمان: اين گروه سيستم ها بر اين اصل تكيه دارند كه به هريك از كاركنان بر مبناي ساعات حضور در محل كار حقوق و دستمزد پرداخت ميشود.
- سيستم هاي پارچه كاري: به طور كلي سيستم پرداخت دستمزد بر مبناي تعداد واحدهاي توليد شده را اصطلاحا سيستم پارچه كاري مينامند.
- طرح هاي مبتني بر پاداش: طرح هاي مبتني بر پاداش عمدتا به خاطر جبران خدمات كاركناني ارائه شده اند كه براساس سيستم هاي مبتني بر زمان، دستمزد مي گيرند. اصل اساسي حاكم بر اين طرح ها ايجاد انگيزش در كاركنان در انجام موثر كارها و افزايش عايدي آنان است.
مثال جامع: در شركت صنعتي خاور دستمزد كاركنان به شكل هفتگي پرداخت ميشود. در جدول زير خلاصه دستمزد كاركنان مستقيم خطوط توليد مربوط به هفته آخر بهمن ماه ارائه شده است.
| خلاصه دستمزد كاركنان مستقيم خطوط توليد | |||
| نام كاركنان | ساعت كاركرد | نرخ دستمزد يك ساعت | جمع دستمزد ناخالص |
| ساعت | ريال | ريال | |
| آقاي ج.محسني | 40 | 000/10 | 000/400 |
| آقاي ح – حسني | 35 | 000/8 | 000/280 |
| آقاي د – حسيني | 40 | 000/9 | 000/360 |
| آقاي ر – دبيري | 40 | 000/10 | 000/400 |
| آقاي ن – نظري | 36 | 500/9 | 000/342 |
| آقاي ي – نجفي | 40 | 000/9 | 000/360 |
| آقاي م – طبيبي | 40 | 000/10 | 000/400 |
| جمع | 000/542/2 | ||
ساير اطلاعات مربوط به هفته مورد نظر به شرح زير است:
جمع مبلغ ماليات هاي تكليفي كاركنان 000/133 ريال
جمع مبلغ بيمه اجتماعي تكليفي سهم كاركنان (7%) 000/177 ريال
جمع مبلغ بيمه هاي اجتماعي سهم كارفرما (23%) 000/500 ريال
اطلاعات زير نيز از تجزيه و تحليل كارت اوقات كار كاركنان استخراج شده است.
| نام كاركنان | جمع ساعت كاركرد | ساعات كار مستقيم | ساعات كار غير مستقيم |
| آقاي ج.محسني | 40 | 35 | 5 |
| آقاي ح – حسني | 35 | 34 | 1 |
| آقاي د – حسيني | 40 | 35 | 5 |
| آقاي ر – دبيري | 40 | 30 | 10 |
| آقاي ن – نظري | 36 | 30 | 6 |
| آقاي ي – نجفي | 40 | 40 | – |
| آقاي م – طبيبي | 40 | 38 | 2 |
| جمع | 271 | 242 | 29 |
با توجه به اطلاعات بالا:
الف: ثبت حسابداري مربوط به شناسايي هزينه دستمزد و بدهي هاي مرتبط با آن را انجام دهيد.
ب: ثبت حسابداري مربوط به نحوه تخصيص هزينه دستمزد به توليد را ارائه كنيد.
حل :
| نام كاركنان | دستمزد مستقيم | دستمزد غير مستقيم |
| آقاي ج.محسني | 000/350=000/10 * 35 | 000/50 = 000/10 * 5 |
| آقاي ح – حسني | 000/272 =000/8 * 34 | 000/8 = 000/8 * 1 |
| آقاي د – حسيني | 000/315 = 000/9 * 35 | 000/45 = 000/9 * 5 |
| آقاي ر – دبيري | 000/300 =000/10 * 30 | 000/100 = 000/10 * 10 |
| آقاي ن – نظري | 000/285 = 500/9 * 30 | 000/57 = 500/9 * 6 |
| آقاي ي – نجفي | 000/360 = 000/9 * 40 | – |
| آقاي م – طبيبي | 000/380 = 000/10 * 38 | 000/20 = 000/10 * 2 |
| جمع | 000/262/2 | 000/280 |
الف: ثبت حسابداري مربوط به شناسايي هزينه دستمزد و بدهي هاي مربوطه:
| بدهكار –ريال | بستانكار -ريال | |
| هزينه حقوق و دستمزد ( 000/500 + 000/542/2 ) | 000/042/3 | |
| مالياتهاي تكليفي پرداختني – وزارت امور اقتصادي و دارايي | 000/133 | |
| بيمه هاي اجتماعي پرداختني – سازمان تامين اجتماعي (30%) | 000/677 | |
| دستمزد پرداختني – كاركنان | 000/232/2 |
ب: ثبت حسابداري مربوط به تخصيص هزينه دستمزد به توليد
| بدهكار –ريال | بستانكار -ريال | |
| حساب كنترل موجودي كالاي در جريان ساخت- دستمزد مستقيم | 000/262/2 | |
| حساب كنترل هزينه هاي سربار ساخت 000/500+000/280 | 000/780 | |
| هزينه حقوق و دستمزد | 000/042/3 |
این مقاله را نیز بخوانید: مقدمه ای در حسابداری مالی
اوقات تلف شده:
اگر كارگر به دلايل غير موجه از انجام كار خودداري كند حق دريافت دستمزد را نخواهد داشت. ولي چنانچه كارگر آماده كار باشد ولي كارفرما به دلايلي قادر به ارجاع كار به او نباشد كارگر استحقاق دريافت حقوق را خواهد داشت كه به اين ترتيب دستمزد در مقابل كار انجام نشده پرداخت ميگردد. كه منجر به ايجاد هزينه دستمزد اوقات تلف شده ميگردد. دستمزد تلف شده اگر چه جزء هزينه هاي مستقيم توليد است ولي با توجه به دلايل اتلاف وقت به حساب سربار ساخت منظور ميشود.
در ليست حقوق و دستمزد شركت ها اين دستمزد از دستمزد مستقيم جدا شده و به شكل زير ثبت ميشود:
حساب كنترل كالاي در جريان ساخت ***
حساب كنترل سربار ساخت ***
حساب كنترل هزينه حقوق و دستمزد ***
روش هاي ثبت دستمزد ايام مرخصي
مطابق ماده 64 قانون كار مرخصي استحقاقي سالانه كارگران با استفاده از مزد و احتساب 4 روز جمعه جمعا يك ماه است. ضمنا ساير روزهاي تعطيل جزء ايام مرخصي محسوب نميشود.
براي ثبت دستمزد ايام مرخصي دو روش مورد استفاده قرار ميگيرد:
الف: ثبت دستمزد ايام مرخصي پس از استفاده كاركنان از مرخصي استحقاقي: كه در اين روش دستمزد ايام مرخصي كاركنان يك جا به حساب هاي سربار مربوط ( شامل سربار ساخت – سربار اداري يا سربار توزيع و فروش ) منظور ميگردد. استفاده از اين روش موجب افزايش بهاي تمام شده محصولاتي است كه در ماه استفاده از مرخصي توليد ميگردد. اين افزايش دو دليل دارد:
- چون طبق قانون كار مرخصي استحقاقي كاركنان با استفاده از حقوق ميباشد يعني هر كارگر با انجام 11 ماه كار 12 ماه حقوق ميگيرد. در نتيجه هزينه دستمزد ايام مرخصي بهاي تمام شده محصولات ساخته شده در ماه استفاده از مرخصي را افزايش ميدهد.
- معمولا زماني كه كاركنان ار مرخصي استفاده ميكنند از حجم توليد كاسته ميشود.
ب: روش ايجاد ذخيره: در اين روش براي دستمزد ايام مرخصي كاركنان در ابتداي دوره مالي ذخيره اي تحت همين عنوان در نظر گرفته ميشود.
نحوه عمل: در ابتداي دوره حقوق و دستمزد ايام مرخصي كاركنان براي تمام دوره برآورد ميگردد.
در پايان هر ماه هزينه حقوق و دستمزد ايام مرخصي همان ماه محاسبه شده به حساب كنترل هزينه حقوق و دستمزد بدهكار ميشود.
حساب كنترل هزينه حقوق و دستمزد ***
حساب ذخيره دستمزد ايام مرخصي ***
تسهيم هزينه دستمزد حقوق به حساب كاركنان به شرح زير است:
حساب كنترل سربار ساخت ( كاركناني كه مستقيم يا غير مستقيم در توليد هستند )***
حساب كنترل سربار اداري و تشكيلاتي ***
حساب كنترل سربار فروش و بازاريابي ***
حساب كنترل هزينه حقوق و دستمزد ***
براي پرداخت دستمزد كاركناني كه از مرخصي استفاده كرده اند:
حساب ذخيره دستمزد ايام مرخصي ***
حساب بانك ***
ثبت پاداش:
براي ثبت پاداش عموما بر مبناي تجربه ي سال هاي گذشته در ابتداي دوره ذخيره اي براي اين حساب در نظر گرفته ميشود تا هزينه ي آن به طور يكسان به كالاهاي توليدي طي سال سرشكن گردد.
حساب كنترل هزينه حقوق و دستمزد ***
كنترل ذخيره عيدي و پاداش ***
ذخيره گرفتن ابتداي دوره براي پاداش
حساب كنترل سربار اداري و تشكيلاتي ***
حساب كنترل سربار فروش و بازاريابي ***
حساب كنترل هزينه حقوق و دستمزد ***
ثبت تسهيم هزينه عيدي و پاداش
حساب ذخيره عيدي و پاداش ***
بانك ***
پرداخت عيدي و پاداش كاركنان
حساب كنترل هزينه حقوق و دستمزد ****
حساب ماليات حقوق و دستمزد **
حساب حق بيمه هاي اجتماعي ( سهم كارگر ) **
حساب صندوق اجراء **
حساب ذخيره ايام مرخصي **
حساب ذخيره عيدي و پاداش **
حساب اقساط وام مسكن **
حساب شركت تعاوني كارگران **
حساب پيش پرداخت حقوق و دستمزد **
حساب حقوق و دستمزد پرداختني ****
ثبت ليست دستمزد كارگران مربوط به ماه سال
سپس بايد اقلامي را كه در ليست درج شده و براي كارفرما هزينه محسوب ميشود در حساب هاي مربوط به هزينه ثبت گردد. مانند اقلام بيمه تامين اجتماعي سهم كارفرما و حق بيمه بيكاري
هزينه هاي بيمه اجتماعي ***
حساب حق بيمه پرداختني ***
ثبت حق بيمه هاي اجتماعي سهم كارفرما
حساب هزينه بيمه بيكاري ***
حساب حق بيمه پرداختني ***
ثبت حق بيمه بيكاري
حساب كنترل كالاي در جريان ساخت ***
حساب كنترل سربار ساخت ***
حساب كنترل سربار اداري و تشكيلاتي ***
حساب كنترل سربار توزيع و فروش ***
حساب هزينه بيمه هاي اجتماعي ***
حساب هزينه بيمه هاي بيكاري ***
حساب هزينه صندوق كاراموزي ***
حساب كنترل هزينه حقوق و دستمزد ***
ثبت تسهيم هزينه حقوق و دستمزد به قسمت هاي مختلف
حقوق و دستمزد پرداختني ***
بانك ( صندوق ) ***
ثبت پرداخت حقوق و دستمزد ماه كاركنان
حق بيمه پرداختني ***
بانك ***
پرداخت حق بيمه اجتماعي و بيكاري
هزينه يابي و كنترل هزينه هاي سربار ساخت
همانطور كه در قسمت هاي قبلي توضيح داده شد بهاي تمام شده محصول از 3 عامل تشكيل ميشود كه سربار ساخت يكي از آنهاست. به همين جهت بايد مانند مواد اوليه و دستمزد مستقيم شناسايي و كنترل شود. سربار از هزينه هاي غير مستقيم مختلف تشكيل ميشود بنابراين ابتدا بايد هزينه هاي سربار شناسايي شوند اين عمل به دو صورت انجام ميپذيرد:
الف: شناسايي قبل از انجام هزينه: در اكثر موسسات توليدي قبل از شروع هر دوره مالي هزينه ها را پيش بيني يا برآورد مينمايند. اين پيش بيني موجب ميشود كه قبل از اقدام به توليد بهاي تمام شده محصولاتي كه در آينده ساخته ميشوند تا حدودي مشخص گردد.
ب: شناسايي بعد از هزينه: اين عمل در طول دوره و يا پايان دوره مالي پس از اينكه هزينه به مصرف رسيد انجام ميشود كه به آن شناسايي هزينه هاي واقعي ميگويند.
پيش بيني هزينه هاي سربار
در بسياري واحد هاي بزرگ معمولا در ابتداي دوره مالي هزينه هاي سربار بر اساس تجربيات سال قبل و با در نظر گرفتن تغيرات احتمالي در نرخ عوامل هزينه پيش بيني ميشوند. اين پيش بيني داراي اهداف مختلفي است از جمله محاسبه نرخ جذب سربار كه اين نرخ تا پايان سال جهت محاسبه سربار تمام محصولات ساخته شده طي دوره مورد استفاده قرار ميگيرد.
طبقه بندي هزينه هاي سربار: اين طبقه بندي موجب ميشود تا مديران واحد هاي توليدي سريع تر و دقيق تر به اهداف مورد نظر دست يابند. متداول ترين اين طبقه بندي ها عبارتند از:
طبقه بندي هزينه ها به مستقيم و غير مستقيم: هزينه هايي كه مستقيما به يك دايره از توليد ارتباط داشته باشند، مستقيم و هزينه هايي كه به طور مشترك توسط چند دايره به مصرف ميرسند هزينه هاي سربار غير مستقيم هستند. از اهداف مهم طبقه بندي هزينه ها به مستقيم و غير مستقيم تعيين سود آوري محصولات مختلف و نيز مشخص كردن سهم هر دايره در سود واحد توليدي است.
طبقه بندي بر اساس ثابت، متغير و نيمه متغير: ازمفيد ترين شيوه هاي طبقه بندي هزينه هاي سربار است زيرا تصميم گيري مديران در ارتباط با حجم توليد، قيمت گذاري محصولات و كنترل هزينه ها به منظور اهداف از پيش تعيين شده را ممكن ميسازد.
طبقه بندي بر اساس محل انجام هزينه: در اين طبقه بندي هزينه هاي سربار به سه گروه شامل: سربار ساخت، سربار اداري و تشكيلاتي و سربار توزيع و فروش تقسيم ميشوند.
ارتباط هزينه هاي سربار با مراكز هزينه
مركز هزينه: بخشي از يك واحد توليدي كه به ساخت محصول و يا به ارايه خدمات اشتغال داشته باشد يك مركز هزينه است. زيرا در آن بخش با صرف هزينه توليد انجام شده است و يا خدمت ارائه ميگردد. به عبارت ديگر هر دايره اي كه در به وجود آوردن هزينه سهيم باشد يك مركز هزينه محسوب ميشود. مراكز هزينه در يك واحد توليدي شامل مراكز يا دواير توليدي و مراكز يا دواير خدماتي ميباشد.
تسهيم هزينه هاي سربار
هزينه هاي سربار ساخت به دو صورت به دواير سرشكن ميگردد كه عبارتند از: تسهيم مستقيم و تسهيم بر اساس مبناهاي مناسب.
الف: تسهيم مستقيم: منظور سرشكن كردن هزينه هايي است كه در دواير مختلف كارخانه اعم از دواير توليدي يا دايره خدماتي مربوط ميشود و در آن دايره به مصرف ميرسند. مانند هزينه دستمزد كاركنان غير توليدي، هزينه سوخت و روشنايي رستوران يا دايره تعميرات كارخانه.
ب: تسهيم بر مبناي مناسب: هزينه هاي عمومي كارخانه بايد بر اساس مبناي مناسبي بين دوايري كه در به وجود آمدن آنها نقش داشته تسهيم گردد. از نمونه هاي آن ميتوان به مواد زير اشاره كرد:
هزينه استهلاك ساختمان تاسيسات كارخانه
قبل از تسهيم هزينه هاي عمومي كارخانه به دواير توليدي و خدماتي بايد مبناي مناسب شناسايي و انتخاب گردد. انتخاب مبناها به شرايط واحد توليدي و نيز به سيستم حسابداري بهاي تمام شده بستگي دارد.
| رديف | عنوان هزينه | مبناي تسهيم |
| 1 | هزينه استهلاك ماشين آلات | تعداد توليد، ساعت كار ماشين، ارزش ماشين آلات |
| 2 | هزينه استهلاك ساختمان | ارزش ساختمان و مساحت زيربنا |
| 3 | هزينه اجاره ساختمان | مساحت زيربنا |
| 4 | هزينه تعميرات ساختمان | برآوردهاي فني – مساحت زيربنا |
| 5 | هزينه بيمه ساختمان و تاسيسات | ارزش كارشناسي در تاريخ عقد قرارداد بيمه |
| 6 | هزينه بيمه ماشين آلات | ارزش كارشناسي در زمان عقد قرارداد بيمه |
| 7 | هزينه سوخت و روشنايي | برآوردهاي فني – مساحت زيربنا |
| 8 | هزينه حرارت مركزي | برآوردهاي فني – مساحت زيربنا |
| 9 | هزينه بيمه هاي اجتماعي | حقوق و دستمزد كاركنان |
| 10 | هزينه بيمه بيكاري | حقوق و دستمزد كاركنان |
| 11 | هزينه بيمه حوادث ناشي از كار | تعداد كاركنان |
| 12 | هزينه برق صنعتي | ساعت كار ماشين |
| 13 | هزينه آب مصرفي | كنتور – برآوردهاي فني |
| 14 | هزينه سرپرستي | تعداد كارگران |
| 15 | هزينه رفاهي كارگران | تعداد كارگران |
| 16 | هزينه هاي اداري و تشكيلاتي | ساعت كار مستقيم |
| 17 | هزينه تعمير ماشين آلات | تعداد توليد- ساعت كار ماشين – ارزش ماشين ْآلات |
| 18 | هزينه حمل و نقل داخلي | تعداد قبض هاي انبار – مقدار مواد مصرفي |
تسهيم اوليه
پس از مشخص شدن هزينه هاي عمومي و مشخص شدن دواير يا مراكز هزينه، بايد هزينه هاي سربار به مراكز هزينه سرشكن گردد. اين عمل را تسهيم اوليه گويند. به عبارت ديگر تسهيم اوليه عبارت است از سرشكن كردن هزينه هاي غير مستقيم به مراكز هزينه اعم از دواير توليدي و دواير خدماتي بر اساس مبناهاي مناسب.